Московский финансово-промышленный университет «Синергия»

Дисциплина «Финансовое планирование и бюджетирование» является одной из ключевых в процессе подготовки специалистов в области финансового менеджмента и способствует формированию системы знаний, лежащих в основе принятия решений по повышению эффективности управления денежными потоками компании, профессиональных компетенций в области бюджетного проектирования. Управлять, – значит ставить конкретные цели, планировать, осуществлять контроль на основе утвержденных планов, анализировать результаты, сопоставляя их с плановыми показателями, выявлять причины отклонений и принимать решения, устраняющие эти расхождения. Именно такой подход реализуется в процессе бюджетного управления, составляющего ядро управленческого механизма большинства успешных зарубежных и российских компаний. Рассмотрению бюджетирования как комплексного инструмента управления, нацеленного на повышение эффективности использования ресурсов и достижение стратегических целей компании, посвящена данная дисциплина.

Изучение дисциплины «Финансовое планирование и бюджетирование» базируется на знаниях следующих дисциплин:

Цель – обеспечение системой знаний о современных методах и способах организации финансового планирования и бюджетирования.

· изучение базовых категорий, понятий и методов финансового планирования и бюджетирования;

· изучение процесса организации финансового планирования и бюджетирования.

В результате изучения данной дисциплины студенты должны:

· цель и задачи финансового планирования и бюджетирования;

· понятие финансовой структуры и типы центров финансовой ответственности;

· особенности формирования бюджетной модели;

· понятие и составляющие бюджетного регламента;

· отражать стратегические цели организации через систему сбалансированных показателей и бюджетную модель;

· формировать финансовую структуру предприятия;

· разрабатывать операционные и финансовые бюджеты;

· выполнение практических заданий с использованием методов обучения, утвержденных в МФПА;

· выполнение текущих и итоговых контрольных мероприятий.

Тема 1. Бюджетирование как инструмент управления эффективностью деятельности организации

· об особенностях выделения объектов бюджетирования;

· о преимуществах и недостатках бюджетирования «сверху вниз» и «снизу вверх»;

· о преимуществах и недостатках бюджетирования на основе бизнес-процессов;

· разрабатывать систему сбалансированных показателей и ключевых показателей эффективности;

· формировать финансовую структуру организации.

Изучая тему, необходимо акцентировать внимание на следующих понятиях:

2. Место бюджетирования в системе стратегического планирования.

3. Бюджетирование на основе финансовой структуры: виды центров финансовой ответственности.

4. Бюджетирование на основе бизнес-процессов (Activity Based Budgeting).

Вопрос 1. Цель и задачи бюджетирования.

Бюджет – это выраженный количественно план, ориентирующий на достижение цели или целей компании.[1] Эта достаточно простая формулировка, тем не менее, включает в себя три основных элемента бюджетирования. Бюджет – это план, т.е. документ, нацеленный в будущее. Результаты прошлых периодов используются в бюджетировании лишь в тех пределах, в которых они могут служить основой для прогнозов. Необходимо понимать, что план не имеет самостоятельной ценности, он значим лишь постольку, поскольку позволяет достичь поставленных организацией целей. Данное определение бюджета включает также понятие контроля: бюджеты разрабатываются, чтобы достичь поставленных целей, а затем оценить, насколько соотносятся фактические результаты и цели.

Целью внедрения системы бюджетирования является повышение эффективности деятельности предприятия, достижение стратегических целей. Данная цель достигается за счет реализации следующих задач:

· повышение прозрачности бизнеса, его инвестиционной привлекательности, выявление неработающих, неэффективных активов;

· формирование системы координат для прогнозирования финансовой устойчивости, оценки финансовой состоятельности отдельных видов бизнеса и продуктов;

· обеспечение финансовой дисциплины на предприятии за счет повышения ответственности руководителей различного уровня за финансовые результаты, достигнутые возглавляемыми ими структурными подразделениями;

· установление лимитов затрат и нормативов по отдельным видам товаров и услуг, видам бизнеса и структурным подразделениям;

· повышение координации деятельности различных структурных подразделений;

· обеспечение контроля над всеми видами затрат, за которые может нести ответственность конкретный руководитель.

Поскольку бюджетирование очень трудоемкий процесс, то для обеспечения высокого качества составления планов и их реализации необходимо ввести систему мотивации для участников бюджетирования. Таким образом, грамотно организованное бюджетирование позволяет реализовать на предприятии все функции управления: планирование, анализ, учет, контроль, мотивацию и регулирование, представляя собой полноценный управленческий инструмент.

Вопрос 2. Место бюджетирования в системе стратегического планирования, взаимосвязь с системой сбалансированных показателей.

Стратегическое планирование на предприятии является одной из важнейших задач для его руководства, поскольку дает главное – цель, зная которую руководство предприятия будет принимать обоснованные решения, направленные на ее достижение. Стратегическое планирование включает в себя планирование всех бизнес-процессов: производства, финансов, маркетинга и др. Это делается для того, чтобы каждое небольшое решение принималось с четкой привязкой к определенной цели, выработанной по итогам проведения стратегического планирования. В основе процесса стратегического планирования лежит формирование стратегии предприятия и ее непрерывной адаптации к внешним и внутренним условиям.

Как показывает практика работы западных компаний бюджетирование достаточно часто не связано с процессами стратегического планирования и развития. Очевидно, что для российских предприятий это не менее актуально. Разрыв между бюджетированием и стратегическим планированием, во-первых, приводит к противоречивости действий структурных подразделений; во-вторых, может поставить под угрозу реализацию отдельных проектов и программ; в-третьих, выступает дополнительным стимулом в борьбе за финансовые ресурсы, когда распределение активов в большей степени происходит на основании субъективных оценок руководителей; в-четвёртых, может привести, к потере конкурентных преимуществ и доли рынка.

Причины этого во многом обусловлены тем, что система целей предприятия и стратегии их достижения часто имеют вид общих деклараций о намерениях, не формируются и не используются показатели достижения целей, не разрабатываются их нормативы, целевые значения. Устранение этих причин и рассмотрение бюджетирования в непосредственной взаимосвязи с процессом стратегического планирования обеспечивает его логическую завершенность, поскольку стратегические цели детализируются на уровне бюджетов и оперативных контрольных показателей, что значительно расширяет управленческие возможности менеджмента (рис. 1).

Одним из наиболее важных этапов построения данной взаимосвязи, безусловно, является формулирование стратегических целей предприятия. Различные экономические теории, аргументирующие цели существования предприятий и организаций, появлялись и вновь сменяли друг друга в течение всего XX в. Однако опыт развитых стран показываеет, что еединствеенной цеелью, обееспеечивающеей долгосрочноее и устойчивоее процвеетаниее предприятия, являеется максимизация его стоимости, рост благосостояния акционееров.

Рис. 1. Место бюджетирования в системе стратегического планирования

При этом на современном этапе развития экономики и управленческой мысли особое внимание со стороны менеджмента уделяется проблемам завоевания рынка и приобретения лояльности клиентов, их удержания, внедрения прогрессивных идей и технологий, инноваций и реинжиниринга бизнес-процессов, аккумулирования интеллектуального капитала – всего того, что будет оказывать влияние и определять стоимость предприятия в будущем. Учет и отражение данных проблем в рамках стратегических целей осуществляется с помощью системы сбалансированных показателей (Balansed Scorecard, BSC).

Рассмотрение путей достижения стратегии через ключевые факторы успеха на четырех проекциях системы BSC (финансы, клиенты, внутреенние бизнеес – процеессы, обучеение и рост) позволяет увязать воедино финансовые и нефинансовые решения, обосновать конкурентные преимущества предприятия и заложить обязательность их достижения через ключевые показатели эффективности (Key Performance Indicators, KPI) в соответствующие бюджеты. Важность использования BSC в процессе организации бюджетирования связана с тем, что если BSC и бюджеты обособлены и не рассматриваются в качестве единой системы, неизбежно возникают проблемы, связанные с разрывом между стратегическими целями и текущей деятельностью:

1. При установлении целевых значений выбранных KPI не остается документа, наглядно показывающего взаимосвязь бюджетных статей и KPI одновременно на уровне предприятия и на уровне структурных подразделений.

2. Поскольку бюджеты строятся обычно «от достигнутого» и нацелены на достижение краткосрочных финансовых целей (ROCE, NOPAT и т. п.), в них не выделяются статьи затрат, связанные с выполнением соответствующих KPI. Это приводит к скрытому дефициту ресурсов для их выполнения.

3. В процессе бюджетирования возникают значительные трудности в планировании затрат на мероприятия с отсроченным и труднооценимым эффектом (внедрение ERP–систем, программ повышения мотивации и квалификации персонала и т. п.). Как правило, при конъюнктурных отклонениях затраты на данные мероприятия урезаются, а установленные целевые значения KPI высшим руководством должным образом не пересматриваются, что ведет к их невыполнению.

После обоснования стратегии через систему сбалансированных показателей, конкретизирующих стратегические цели, необходимо провести оптимизацию действующей организационной структуры и детализировать эти цели и показатели на уровне выделенных стратегических бизнес-единиц.

Однако, необходима не просто оптимизация организационной структуры, а переход на финансовую структуризацию.

Вопрос 3. Бюджетирование на основе финансовой структуры: виды центров финансовой ответственности и особенности их выделения.

Организацию бюджетирования можно проводить двумя основными способами:

1. Бюджетирование по центрам финансовой ответственности – построение бюджетов на основе выделения финансовой структуры.

2. АВВ–бюджетирование (Activity based budgeting) – построение бюджетов на основе выделения бизнес–процессов (видов деятельности).

Наиболее часто компаниями используется первая модель бюджетирования. Она предполагает формирования финансовой структуры на базе организационной с закреплением финансовой ответственности и полномочий за руководителями центров финансовой ответственности. Использование данной модели связано с определенными трудностями (как правило, организационного порядка). Основная трудность заключается в четком распределении функциональных обязанностей между подразделениями с жесткой фиксацией границ финансовой ответственности, а также их прав и обязанностей. При этом финансовое структурирование позволяет сделать организационную структуру более управляемой, оптимизировать результаты деятельности и использования ресурсов отдельных подразделений.

Финансовая структура – это набор бизнесов или других центров финансовой ответственности, распределенных между структурными подразделениями предприятия, выступающих в качестве объектов бюджетирования.

Главная задача построения финансовой структуры – получить ответ на вопрос, кто и какие бюджеты на предприятии должен составлять. Правильно построенная финансовая структура позволяет увидеть «ключевые точки», в которых будет формироваться, учитываться и, скорее всего, перераспределяться прибыль, а также осуществляться контроль за расходами и доходами.

Финансовая структура принципиально отличается от организационной:

· Финансовая структура строится на основе экономических и финансовых отношений между центрами ответственности. Организационная структура – на основе функциональной специализации подразделений организации. Поэтому, например, на центре затрат группируются затраты определенного вида, а в подразделении организационной структуры группируются функции, выполнение которых требует определенных профессиональных знаний и навыков.

· Финансовая структура отражает иерархию ответственности за достижение целевых финансовых показателей. Организационная структура – иерархию подчиненности.

· При построении организационной структуры возможны «политические» компромиссы и влияние личностных факторов. При построении финансовой структуры в расчет принимаются только реалии бизнеса.

Построение финансовой структуры предполагает выполнение следующих последовательных этапов:

1. Описание функций структурных подразделений: реализация, снабжение, производство, администрирование и т. д. Это позволит определить статьи затрат и доходов, на которые могут влиять те или иные подразделения.

2. Классификация типов центров финансовой ответственности (ЦФО) в зависимости от полномочий и ответственности их руководителей.

3. Определение иерархии центров финансовой ответственности и их взаимосвязей.

Центр финансовой ответственности – элемент финансовой структуры, который выполняет хозяйственные операции в соответствии со своим бюджетом и обладает для этого необходимыми ресурсами.

К преимуществам перехода к управлению по ЦФО можно отнести:

· разделение ответственности между подразделениями (кто и за что на предприятии реально отвечает);

· возможность оценить результаты и оперативно скоординировать действия подразделений;

· возможность создать грамотную систему мотивации сотрудников для выполнения поставленных задач;

· внимание руководителя подразделения концентрируется на показателях работы вверенного ему центра, повышается оперативность и обоснованность принятия управленческих решений, у высшего руководства высвобождается время для выполнения стратегических задач.

Бюджет центра финансовой ответственности включает только подконтрольные руководителю ЦФО статьи затрат и доходов.

Наиболее часто выделяют следующие типы центров финансовой ответственности:

· центр доходов – структурное подразделение или группа подразделений, деятельность которых направлена на получение дохода и не предусматривает учет прибыли (например, служба сбыта);

· центр затрат – структурное подразделение или группа подразделений, которые отвечают только за расходы. Причем не за все расходы, а за так называемые регулируемые расходы, расходование и экономию которых руководство центра затрат может контролировать. Это подразделения, обслуживающие основные бизнес–процессы;

· центр прибыли (профит–центр) – структурное подразделение или группа подразделений, деятельность которых непосредственно связана с реализацией одного или нескольких бизнес–проектов предприятия, обеспечивающих получение и учет прибыли;

· центр инвестиций (венчурный центр) – структурное подразделение или группа подразделений, которые непосредственно связаны с организацией новых бизнес проектов, финансовый результат от которых ожидается в будущем.

Особенности взаимосвязи данных типов центров финансовой ответственности между собой и стратегии их поведения приведены в таблице 1.

Характеристика основных типов центров финансовой ответственности

К критериям выделения структурных подразделений в ЦФО можно отнести:

· региональную, продуктовую, сегментную изолированность;

· способность структурного подразделения самостоятельно работать на рынке;

· возможность нести полную ответственность за доходы, расходы, денежные потоки от реализации своей продукции.

· отдельные бизнес-единицы, структурные подразделения предприятия;

При выделении ЦФО на основании организационной структуры необходимо обращать внимание не только на наличие и существенность затрат, контролируемых руководителем, но и на наличие KPI, относящихся к этому подразделению. Карта KPI закрепляется за руководителем ЦФО. Например, руководитель функционального подразделения – начальник распределительного центра несет ответственность по показателям оборачиваемости запасов, срыва и срочности поставок и премируется исходя из степени их выполнения. Генеральный директор или руководитель бизнес–единицы несут ответственность за достижение показателей компании в целом (например, ROCЕ, доля рынка, производительность труда, текучесть персонала).

Вопрос 4. Бюджетирование на основе бизнес–процессов (Activity based budgeting). [2]

Модель АВВ–бюджетирования, предполагает построение бюджетов на основе выделения бизнес–процессов предприятия.

Основные отличия процессного подхода к управлению предприятием сводятся к следующему:

· деятельность компании организуется вокруг процессов;

· успех предприятия обусловлен процессами создания ценностей, а не непосредственно произведенными ценностями;

· управление процессами направлено на удовлетворение клиента;

· резервы компании заключены в совершенствовании процессов;

· автоматизируются только оптимизированные процессы.

В большинстве случаев бюджетирование бизнес-процессов, также как и бюджетирование на основе выделения финансовой структуры начинается с составления бюджета продаж и формирования бюджетной модели. Можно выделить шесть этапов этого процесса.

1. Определение количества выпускаемой продукции и ее номенклатуры, то есть объектов затрат. Существуют различные уровни объектов затрат: единица продукции, партия продукции, вид продукции и т. д. При построении бюджета по методу АВВ нужно правильно выбрать «стартовый» показатель планирования.

2. Определение действий, выполняемых для создания того или иного объекта затрат. Можно выделить четыре вида действий:

· основные, направленные на производство продукции (оказание услуг), представляют ценность для клиента и обеспечивают получение дохода для предприятия (продажа, производство, доставка и т. д.);

· обеспечивающие, предназначенные для выполнения основных действий (IT–поддержка, кадровый учет, снабжение и т. д.);

· управленческие, охватывающие весь комплекс функций управления на уровне каждого бизнес–процесса (общее управление, управление персоналом, управление продажами);

· развивающие, направленные на совершенствование производимого продукта или услуги, технологии и оборудования (научно–исследовательская работа).

3. Расчет продолжительности (количества) действий по различным элементам бизнес–процесса.

4. Расчет потребности в ресурсах, используемых для выполнения запланированных действий.

5. Расчет затрат, необходимых для обеспечения работы нужного количества ресурсов. Стоимость ресурсов складывается из затрат, полностью переносимых на ресурс (заработная плата сотрудника, амортизация его персонального компьютера), а также затрат, распределяемых на разные ресурсы пропорционально драйверам ресурсов (арендная плата за офис, электроэнергия и т. д.).

6. Группировка статей затрат по центрам финансовой ответственности (ЦФО) или по бизнес–процессам.

Организация бюджетирования бизнес-процессов потребует их детального описания, оптимизации организационной структуры: перехода от функциональной структуры к процессной. Это позволяет, во-первых, значительно повысить управляемость, поскольку руководитель каждого процесса несет единоличную ответственность за результаты его выполнения, а во-вторых, появляется возможность ввести систему полного внутреннего хозрасчета, что в традиционной структуре труднореализуемо даже с переходом на финансовую структуризацию. Таким образом, у предприятия появляется возможность реально обосновать бюджеты подразделений, работа которых напрямую не связана с выпуском готовой продукции. Бюджетирование бизнес-процессов дает также возможность определить эффективность использования сотрудниками компании рабочего времени (уровень загрузки), оборудования, выявить неэффективные бизнес–процессы, которые требуют реорганизации или передачи на аутсорсинг, выявить резервы, связанные с «недозагруженностью» ресурсов, а также ресурсы, которые явно «перегружены» процессами и, вероятно, некачественно выполняют их. Все это, безусловно, способствует повышению конкурентоспособности компании на рынке.

Основной недостаток модели АВВ состоит в большой сложности и трудоемкости, поэтому ее целесообразно использовать только в том случае, если традиционное бюджетирование на основе финансовой структуризации полностью себя исчерпало и необходимы дальнейшие меры по повышению эффективности управления, обеспечению роста рыночной стоимости бизнеса, развитию конкурентных преимуществ.

Существуют и более частные проблемы, не теряющие своей актуальности:

· опасность недостаточной или чрезмерной детализации бизнес–процессов приводит либо к большим погрешностям в расчетах, либо к значительной трудоемкости и стоимости модели;

· необходимо максимально полно учитывать взаимосвязи между продуктами, процессами и ресурсами, поскольку они не всегда являются линейными. Если слишком упростить эти связи, то расчеты могут быть крайне неточными и не оправдают затрат на внедрение АВВ;

· введение ответственности руководителей за стоимостные параметры процессов, как и любое организационное изменение, может вызвать недовольство персонала и его противодействие;

· модель АВВ необходимо корректировать при изменении бизнес–процессов, поскольку если использовать устаревшую модель, то расчеты могут быть неверными.

Для их преодоления необходим постепенный переход от бюджетирования на основе финансовой структуризации к бюджетированию бизнес-процессов (в качестве проектного решения – на базе одного бизнес-процесса, а в последующем их комплексный охват) в сочетании с методологией калькулирования затрат Activity-Based Costing.

Вопросы для самопроверки:

1. Почему бюджетирование является технологией управления деятельностью предприятия?

2. Каким образом бюджетирование влияет на повышение эффективности деятельности предприятия?

3. Какие возможности менеджменту предприятия предоставляет бюджетирование?

4. Какие преимущества и недостатки имеет бюджетирование по центрам финансовой ответственности?

5. Какие критерии являются определяющими в процессе выделения структурных подразделений в центры финансовой ответственности?

Литература по теме:

1. Немировский И.Б., Старожукова И.А. Бюджетирование. От стратегии до бюджета – пошаговое руководство. – М.: ООО «И.Д. Вильямс», 2006.

· Введение. Глава 1 «Назначение бюджетирования. Цели, которые оправдывают средства». Обратите внимание на блок-схему внутрифирменного бюджетирования и его назначение.

· Глава 7 «Финансовая структура компании. С чего начать и как углубить?».

1. Хруцкий В.Е., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. – М.: Финансы и статистика, 2008.

· Глава 1 «Технология управления компанией»: Управленческий цикл: планирование, анализ и контроль; Практическая процедура формирования стратегического плана развития (с.11–38). Обратите внимание на методику стратегического планирования, виды формулируемых компанией целей.

· Глава 1 «Технология управления компанией»: Формирование системы стратегического управления на базе сбалансированных показателей деятельности организации. Бизнес-процессы как важная составляющая ССП. (с.38-84).

· Глава 3 «Организация бюджетного управления в компании по ЦФО»: Установка ключевых показателей деятельности – KPI для ЦФО (с. 264-266). Обратите внимание на составляющие элементы системы сбалансированных показателей, взаимосвязь системы сбалансированных показателей и KPI, алгоритм установки KPI.

· Глава 3 «Организация бюджетного управления в компании по ЦФО»: Бюджетирование на основе KPI (с.266-273). Обратите внимание на критерии успешной организации бюджетного процесса на основе KPI.

· Глава 3 «Организационная и финансовая структура компании, Бюджетное управление на базе финансовой структуры компании» (с.181-250). Обратите внимание на виды центров финансовой ответственности и особенности их выделения, взаимосвязь финансовой и организационной структуры.

· Глава 2 «Технология бюджетного управления компанией»: Методики бюджетирования (с. 107-108). Бюджетирование бизнес-процессов компании (с. 115–180). Определите преимущества и недостатки организации бюджетирования на основе бизнес-процессов по сравнению с классическим подходом к организации бюджетирования на основе построения финансовой структуры.

2. Хруцкий В.Е., Хруцкий Р.В. Системы бюджетирования. Семь шагов по эффективной постановке бюджетирования. – М.: Финансы и статистика, 2007.

· Раздел 2.1 «Основные принципы бюджетирования»: Сущность и задачи бюджетирования. Стратегическое бюджетирование (с.251–259). Обратите внимание на систему двойной петли бюджетирования, общую последовательность планирования деятельности предприятия и особенности долгосрочного финансового планирования.

Практические задания:

Компания АВС – одна из ведущих компаний пищевой промышленности.

В начале текущего года на комбинате была запущена французская линия по производству твороженных изделий. В ноябре будущего года планируется осуществить запуск новейшей линии по производству плавленых сыров и майонеза, а также расширение ассортимента твороженных изделий.

Компания имеет торговые представительства в ряде регионов РФ. Среди них Москва, Санкт-Петербург, Ростов-на-Дону, Волгоград, Самара, Саратов и Краснодарский край.

Компания продолжает наращивать темпы регионального развития. В конце прошлого года был проведен ряд эффективных маркетинговых кампаний. Основной бред компании стал брендом национального уровня. Значительные инвестиции осуществляются в разработку и продвижение других торговых марок. Компания строит эффективные долгосрочные партнерские отношения с крупнейшими российскими и международными торговыми сетями: «Metro», «Ашан», «Седьмой Континент», «Перекресток», «Пятерочка», «Магнит» и другими.

Компания АВС активно развивается и уделяет особое внимание вопросам качества продукции, а также новым технологиям производства. Стратегическим партнером компании АВС является шведская фирмой «Теtrа Рак» — лидер в производстве упаковки и оборудования для пищевой и перерабатывающей промышленности. В планах менеджмента компании АВС расширение технологического сотрудничества, в частности организация работы со шведской компанией «Есоlеаn», на оборудовании которой планируется наладить производство молочных продуктов в упаковке «кувшин». Сотрудничество с лидирующими производственно-технологическими компаниями и проверенными поставщиками сырья является частью стратегии компании по производству высококачественной молочной продукции.

На основе приведенной информации и представленной на рисунке 2 организационной структуры компании АВС необходимо:

· выделить и описать возможные объекты бюджетирования;

· определить ключевые факторы успеха и построить стратегическую карту целей (рис. 3);

· составить информационную карточку показателей эффективности (табл. 2);

· определить показатели эффективности на уровне компании для выделенных ключевых факторов успеха (табл. 3);

· разработать 2 варианта финансовой структуризации.

Рис. 2. Организационная структура компании АВС

Ключевые показатели эффективности I уровня

Тема 2. Технология бюджетирования

· характеристику операционных и финансовых бюджетов;

· об особенностях формирования бюджетной модели;

· о факторах, влияющих на бюджетную модель организации;

· о преимуществах и недостатках бюджетирования «с нуля» и «приростного» бюджетирования;

· о преимуществах и недостатках «жесткого» и «гибкого» бюджетирования;

· о преимуществах и недостатках «постатейного» и «истекающего» бюджетирования;

· оценивать факторы, влияющие на объемы производства и продаж;

· прогнозировать основные финансовые показатели;

· формировать операционные и финансовые бюджеты.

Изучая тему, необходимо акцентировать внимание на следующих понятиях:

2. Характеристика операционных и финансовых бюджетов: формат и особенности построения.

3. Бюджетная модель и факторы, на нее влияющие.

4. Организационные особенности построения бюджетов.

Вопрос 1. Виды бюджетов предприятия.

Классификацию бюджетов предприятия можно проводить по разным признакам, каждый из которых предполагает выделение различных видов бюджетов:

· в зависимости от целей и временного горизонта:

· по отношению к уровню интеграции управленческой информации:

o бюджет центра финансовой ответственности;

· в зависимости от этапа бюджетного процесса:

Многообразие целей и задач, которые должно решать бюджетирование, предопределяет различие требований к структуре бюджетов, бюджетным статьям, степени их детализации, длительности периодов, на которые составляются бюджеты.

Необходимость выделения различных периодов бюджетирования во многом связана и с необходимостью оптимизации затрат на осуществление бюджетного процесса, а также с получаемыми выгодами от его реализации, т.е. в основе организации бюджетирования заложен общий принцип экономической эффективности. Он предполагает использование более агрегированных показателей для составления годового бюджета и выбор большей степени детализации при месячном бюджетировании.

В силу этого различаются и задачи, на которые ориентированы соответствующие виды бюджетов. Например, задачами стратегического бюджетирования являются оценка финансовой реализуемости стратегий, оценка потребности предприятия в различных видах ресурсов, а также расчет потенциальных «узких мест». Построение данных бюджетов позволяет увязать управленческие решения с финансовыми возможностями предприятия.

Для отражения стратегических целей, как правило, строятся только финансовые бюджеты – баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет о движении денежных средств. Главной целью разработки стратегических бюджетов является определение основных показателей деятельности, таких как занимаемая доля рынка, оборачиваемость активов, доля собственных и привлеченных средств в валюте баланса.

Поскольку одной из целей системы бюджетирования является прогнозирование будущего финансового состояния предприятия, то по факту составления бюджетных прогнозов менеджмент должен оценить удовлетворительность или неудовлетворительность финансовых показателей деятельности предприятия. И если некоторые показатели его не устраивают, то бюджетный прогноз необходимо пересматривать на уровне структурных подразделений, для того чтобы «вывести» показатели деятельности в нужный диапазон.

Для контроля исполнения бюджетов нужно установить требования к подразделениям и регламент превышения бюджетных показателей. Обычно это осуществляется с помощью процедуры корректировки бюджета. В этих случаях для осуществления финансирования подразделение делает запрос на пересмотр бюджета, после чего необходимые изменения вносятся в бюджет. Только после внесения данных в бюджет может осуществляться финансирование.

Показатели деятельности подразделений должны быть согласованы. Процедура согласования определяет приоритетность задач и их финансирование.

Основные цели тактического бюджетирования состоят в распределении ресурсов и прогнозе финансовых результатов предприятия в целом и по каждому подразделению. На основе годового бюджета предприятия в течение года будет устанавливать планы продаж, и фиксировать результаты их выполнения. Причем объемы продаж необходимо будет учитывать в разрезе существующих направлений деятельности и увеличения объемов продаж за счет новых направлений. Также годовой бюджет отражает ожидаемые финансовые результаты деятельности – планируемые расходы и доходы, инвестиции, денежные потоки, активы и их структуру, источники капитала и их структуру, а также оценку основных показателей деятельности, таких как оборачиваемость дебиторской и кредиторской задолженности, рентабельность продаж и т.д.

Годовые (тактические) цели являются воплощением стратегических целей предприятия. Таким образом, стратегические цели детализируются до целевых показателей деятельности и задач подразделений на текущий бюджетный период.

Для реализации целей тактического бюджетирования необходимо определить требуемую степень детализации данных, которая должна выбираться исходя из желаемой точности выполняемых прогнозов данных – чем полнее детализация, тем больше погрешность прогноза. Поэтому, например, нет смысла осуществлять планирование продаж по отдельным позициям, когда ассортимент товара превышает тысячу наименований. В данном случае следует группировать товар по товарным группам или категориям. В случае прогнозирования и планирования с использованием более агрегированных показателей, точность планирования в целом повышается. Фактически невозможно оценить изменение рынка на предстоящий период по отдельным позициям. В то же время, исходя из рыночных тенденций и известной сезонности спроса, достаточно просто выполнить прогноз на определенные группы товаров.

Эти же правила действуют при планировании расходов на бюджетный период, что повышает точность планирования.

Главная цель оперативного бюджетирования – управление ликвидностью предприятия. Сбалансированность поступлений и выплат представляет важную задачу управления финансами. Поскольку контроль детального годового бюджета крайне труден и неэффективен разрабатываются детальные месячные бюджеты.

Месячные бюджеты целесообразно пересматривать ежемесячно. При составлении бюджета на месяц, в бюджетах поступлений и выплат необходимо сгладить скачки, связанные с сезонностью (или другими объективными причинами), а также оценить и установить лимит неснижаемого остатка средств, который является страховым резервом, устанавливаемым в виде определенного процента потребности месяца.

По функциональному назначению все бюджеты можно разделить на три основные группы: финансовые, операционные и вспомогательные бюджеты.

· бюджет продаж – содержит информацию о запланированном (помесячно и поквартально) объеме продаж, цене и ожидаемом доходе от реализации каждого вида продукции;

· бюджет производства – содержит информацию о запланированном (помесячно и поквартально) объеме производства (выпуска) по каждому виду продукции с учетом запасов готовой продукции на начало и на конец бюджетного периода;

· бюджет запасов готовой продукции содержит информацию о запасах по каждому виду продукции;

· бюджет прямых материальных затрат – содержит информацию о запасах сырья и материалов, покупных изделий и комплектующих в расчете на единицу готовой продукции по каждому виду продукции, а также информацию о запасах основных материалов в стоимостных показателях на начало бюджетного периода;

· бюджет прямых затрат труда – содержит информацию о расходах на заработную плату основного производственного персонала в расчете на единицу готовой продукции по каждому виду продукции, т. е. с учетом затрат рабочего времени в человеко–часах и тарифных ставок;

· бюджет общепроизводственных расходов – содержит информацию о прочих расходах организации, в частности, об амортизации, уплаченных процентах за кредит и других накладных расходах на протяжении бюджетного периода;

· бюджет коммерческих расходов – содержит информацию о расходах на рекламу, транспортные услуги, комиссионных сбытовым посредникам и прочих расходах по реализации продукции;

· бюджет управленческих расходов – содержит информацию о расходах на мероприятия, непосредственно не связанные с производством и сбытом продукции (услуг), расходах на заработную плату управленческому персоналу, арендных платежах, коммунальных и командировочных расходах, затратах на текущий ремонт и других расходах.

К вспомогательным (специальным) бюджетам относят:

· план капитальных затрат (инвестиционный план) – показывает распределение по бюджетным периодам финансовых ресурсов, выделяемых руководителями или инвесторами организации под представленный бизнес–план (график оплаты стартовых затрат нового бизнеса), на организацию и создание нового бизнеса, в качестве обоснования прежде всего запрашиваемых кредитов или инвестиций, других внешних финансовых ресурсов. В этом документе показано распределение капиталовложений, других первоначальных затрат (лицензирование, стартовая реклама, сертификация, оформление прочих разрешительных документов) как по статьям расходов, так и по месяцам или декадам бюджетного периода;

· кредитный план – содержит информацию о кредитах и инвестициях, необходимых организации на предстоящий бюджетный период с указанием размеров, сроков и условий получения, выплаты процентов, режима возврата и т.п.;

Финансовые бюджеты являются конечными документами, разрабатываемыми в процессе бюджетирования. Они являются обязательными для предприятия.

Назначение операционных бюджетов – увязка натуральных показателей планирования со стоимостными, определение наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые следует учитывать при составлении финансовых бюджетов. Операционные и вспомогательные бюджеты составляются для разработки финансовых бюджетов. Их состав является произвольным – формируется исходя из целесообразности их разработки – и определяется руководством предприятия.

Вопрос 2. Характеристика операционных и финансовых бюджетов: формат и особенности построения.

Бюджет продаж является основным операционным бюджетом. Он содержит информацию о предполагаемом объеме сбыта каждого вида или группы продукции, как в денежном, так и в натуральном выражении. Формирование бюджета продаж, как правило, возлагается на коммерческую службу, в частности на отдел маркетинга, поскольку в обязанности сотрудников данного отдела входит анализ текущего состояния рынка и основных тенденций его развития. При этом в зависимости от управленческих потребностей бюджет продаж может строиться по различным объектам (рис. 4).

Рис. 4. Виды бюджета продаж в зависимости от управленческих потребностей

Составление бюджета продаж начинается с прогнозов реализации продукции или услуг. Этот прогноз обычно составляется так, чтобы показать предполагаемую реализацию по месяцам, неделям и даже по дням. Предполагаемый объем сбыта также может разбиваться по отдельным продуктам или их группам с дальнейшей разбивкой ожидаемой реализации продукции по каждому району или территории, в которых реализуется продукция. При большой номенклатуре товаров необходимо их группировать. В этом случае бюджет продаж составляется по группам товаров и средним ценам для каждой группы. Если совокупная доля отдельных товаров в общем объеме продаж достаточно велика (не менее 50%), в бюджете продаж они не группируются.

Необходимые данные для составления бюджета продаж:

1. планируемое количество по видам продукции, регионам, клиентам;

2. система скидок, предлагаемых в зависимости от объема заказа, сезона, срока сотрудничества.

Типовые источники данных для построения бюджета продаж:

2. финансовый или планово-экономический отдел – система скидок;

· разбиение по группам клиентов, регионам, видам продукции.

1. Определить объем продаж каждого продукта на первый месяц бюджетного периода в натуральном выражении.

2. Определить цену каждого продукта на первый месяц бюджетного периода.

3. Определить месячный объем продаж каждого продукта путем умножения объема продаж каждого продукта в натуральных единицах на цену.

4. Определить возможную динамику изменения цен с учетом уровня инфляции и динамику изменения сбыта с учетом среденемесячного темпа роста объемов продаж на бюджетный период.

5. Определить динамику продаж каждого продукта по месяцам путем умножения объема продаж каждого продукта за первый месяц бюджетного периода на соответствующий темп роста.

6. Определить общий объем продаж по каждому продукту путем суммирования объемов продаж по каждому продукту за все месяцы бюджетного периода.

7. Определить общий объем продаж по всем продуктам по месяцам бюджетного периода путем суммирования по каждому продукту значения в каждом месяце.

На основе данных бюджета продаж, действующей кредитной политики (оплата готовой продукции может проводиться покупателями в несколько этапов), данных о наличии дебиторской задолженности прошлых бюджетных периодов и особенностях ее погашения формируется бюджет поступлений денежных средств.

Основным инструментом планирования производственной деятельности является бюджет производства, который непосредственно основывается на прогнозах сбыта. Бюджет производства представляет собой производственную программу, содержащую прогнозы номенклатуры и объемов производства в плановом периоде как в натуральных, так и в стоимостных показателях.

При построении бюджета производства должен учитываться объем продаж и его распределение внутри бюджетного периода, производственные мощности и остатки готовой продукции на начало и конец каждого месяца бюджетного периода.

· запас готовой продукции на конец периода составляет N% от продаж следующего месяца.

· запас готовой продукции на начало периода равен конечному запасу предыдущего периода.

Порядок составления бюджета производства:

1. Определить общую величину запасов на начало и конец бюджетного периода путем суммирования стоимости запасов готовой продукции по каждому изделию в стоимостном выражении в первый и последний месяцы бюджетного периода.

2. Определить месяцы бюджетного периода, в которых планируется изменить уровень запасов готовой продукции.

3. Определить ежемесячный объем производства каждого продукта на основании бюджета продаж и помесячного изменения уровня запасов:

Объем производства = Объем продаж – Остатки готовой продукции на начало периода +

+Целевой норматив остатков готовой продукции на конец периода

Бюджет прямых материальных затрат содержит информацию о затратах сырья и материалов, покупных изделий и комплектующих в расчете на единицу готовой продукции по видам продукции и в целом по предприятию в натуральных и стоимостных показателях, а также информацию о запасах основных материалов в стоимостных показателях на начало бюджетного периода.

Порядок составления бюджета прямых материальных затрат:

1. Определить наиболее важные виды сырья и материалов, необходимые для изготовления продукции.

2. Определить наиболее важные виды расходов и категории персонала, чьи издержки на оплату труда прямо пропорционально связаны с объемом продаж.

3. Определить нормы расхода отдельных видов прямых материальных затрат на единицу продукции и весь объем продаж.

4. Определить ежемесячный объем прямых материальных затрат для каждого продукта.

5. Определить общий объем прямых материальных затрат по всем продуктам по месяцам бюджетного периода путем суммирования по каждому продукту значения в каждом месяце.

Типовые источники данных для построения бюджета прямых материальных затрат:

1. календарный план производства – дает информацию о том, что и когда должно быть сделано;

2. спецификация производства – определяет технологический процесс и структуру изделий;

Бюджет закупок формируется как план службы материально–технического снабжения и определяет потребность в приобретении сырья, материалов, комплектующих в натуральном и стоимостном выражении в планируемом периоде.

Источником информации для построения бюджета закупок являются следующие данные:

· потребность в основных материальных ресурсах, полученная при формировании плана производства;

· уровень остатков материальных ресурсов на начало планируемого периода;

· уровень нормативов запасов материальных ресурсов;

· сводные заявки на ненормируемые материалы для осуществления производственно–хозяйственной деятельности, предложения поставщиков;

Потребность в закупке материалов определяется следующим образом:

Планируемая величина закупки материалов = Плановая потребность в материалах – Остаток материалов на начало периода + Остаток материалов, необходимый для формирования нормативного страхового запаса на складе (остаток материалов на конец периода).

· запасы материалов на конец периода составляют N% от потребности в материалах следующего периода;

· запас материалов на начало периода равен конечному запасу предыдущего периода;

· X% материалов оплачивается в том же месяце, Y% – в следующем.

Бюджет прямых затрат на оплату труда – количественное выражение планируемых затрат на оплату труда основного производственного персонала (специалистов, труд которых направлен на производство конкретных изделий).

Данный бюджет, как правило, состоит из переменной и условно–постоянной частей.

Основой формирования переменной части бюджета оплаты труда является потребность в трудовых ресурсах, исчисленная на основе рассчитанного плана производства продукции и установленных нормативов сдельных расценок и тарифов. Условно–постоянная часть не зависит напрямую от объема выпуска и определяется на основе окладов, тарифных ставок, планового фонда рабочего времени, стимулирующих и компенсационных выплат.

При формировании бюджета расходы на оплату труда могут группироваться:

· по структурным подразделениям и выпускаемым продуктам;

· по категориям (основные и вспомогательные рабочие, специалисты, служащие и руководители);

· по отнесению затрат, учитываемых в целях налогообложения или финансируемых за счет прибыли предприятия;

В планируемый состав затрат на оплату труда включаются:

· выплаты заработной платы за выполнение плановых работ;

· премии и надбавки стимулирующего характера по системным положениям;

· выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда;

· оплата очередных и дополнительных отпусков;

· оплата по договорам гражданско-правового характера и др.

На основе рассчитанных плановых сумм выплат и предусмотренных вознаграждений сотрудникам формируются начисления, предназначенные для государственного пенсионного обеспечения, социального страхования, медицинской помощи и страховых взносов по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Условия построения бюджета затрат на оплату труда:

· заработная плата основным рабочим выплачивается из расчета Х% в том же месяце, Y% – в следующем.

Бюджет общепроизводственных расходов также может включать переменную и постоянную составляющие. Большая часть общепроизводственных расходов является постоянной: даже если предприятие бездействует (или почти бездействует), заработная плата основным служащим, многие расходы по сбыту, рекламе, стоимость вспомогательной рабочей силы, страховые взносы, налоги, амортизация и многие другие расходы продолжают производиться.

Планирование деятельности предприятия невозможно без учета расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг (коммерческими расходами), которые составляют существенную часть в общих расходах.

Затраты предприятия на реализацию произведенной или приобретенной продукции являются коммерческими расходами (расходами на продажу). В целом все коммерческие расходы можно подразделять на расходы по сбыту, расходы на рекламу, транспортно–экспедиционные расходы, прочие расходы. Коммерческие расходы могут также классифицироваться на:

· переменные затраты, подлежащие отнесению на себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем, зависящие от объема производства, стоимости отгруженной продукции и других показателей;

· постоянные затраты, связанные с коммерческой деятельностью, которые могут распределяться между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно для калькулирования продукции пропорционально прибыльности отдельных наименований.

На предприятиях, осуществляющих производственную деятельность, в составе расходов на продажу планируются следующие затраты:

· на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;

· по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в транспортные средства;

· комиссионные отчисления, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;

· по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи;

· другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, к расходам на продажу относятся следующие затраты:

· на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

· другие аналогичные по назначению расходы.

Необходимые данные для бюджета коммерческие расходов:

· информация о расходах на исследование рынка.

Источники данных для бюджета коммерческие расходов:

· финансовый отдел и отдел продаж – расходы на транспорт;

· финансовый отдел, склад – складские расходы;

· отдел маркетинга – стоимость маркетинговых исследований.

В бюджет управленческих расходов входят все затраты, не связанные с производством и сбытом продукции. Большинство управленческих затрат носит постоянный характер; переменная часть затрат, если она присутствует, планируется как процент от объема продаж.

Бюджет управленческих затрат подразумевает группировку так называемых общехозяйственных расходов, которые являются условно–постоянными затратами и напрямую не зависят от объема выпуска продукции. К затратам по управлению относят следующие статьи:

· заработную плату аппарата управления предприятия: основную и дополнительную заработную плату руководства организации в соответствии с номенклатурой должностей, относящихся к аппарату управления, их служебные командировки и перемещения, а также налоговые начисления;

· содержание или оплату привлеченной охраны;

· содержание прочего общезаводского персонала;

· амортизацию основных средств, не участвующих непосредственно в производственном процессе, и объектов нематериальных активов;

· содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря управленческого назначения;

· проведение испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских лабораторий, расходы на изобретательство и технические усовершенствования;

· документарные затраты, которые представляют собой затраты на получение лицензий, сертификатов, необходимых для работы предприятия в целом, а также оплату консультационных, информационных и аудиторских услуг;

o расходы на оплату услуг связи, расходы на содержание зданий и помещений центров управления (отопление, освещение, канализация, водоснабжение, текущий ремонт и содержание в чистоте);

o расходы на текущий ремонт инвентаря, легкового транспорта и зданий;

o расходы на служебные разъезды и содержание легкового транспорта;

Данный перечень статей довольно обширный, и, вполне вероятно, для небольшой компании он может стать избыточным. Поэтому данные группы следует группировать исходя из их экономического содержания и степени влияния на общий размер затрат.

Для бюджета управленческих расходов необходимы данные о заработной плате и иных компенсациях сотрудникам, офисные расходы (почта, телефон, интернет и пр.), канцелярские расходы, представительские расходы, затраты на курсы повышения квалификации.

Источники данных для бюджета управленческих расходов:

2. финансовый отдел, отдел закупок – офисные расходы;

Порядок составления бюджета накладных (коммерческих и управленческих) расходов:

1. Определить наиболее значимые виды накладных расходов, которые должно понести предприятие для производства и реализации продукции.

2. Распределить эти расходы на коммерческие и управленческие.

3. Выделить в составе управленческих и коммерческих расходов постоянные и переменные.

4. Составить график распределения переменных накладных расходов в соответствии с изменением динамики продаж внутри бюджетного периода.

5. Составить график распределения постоянных накладных расходов внутри бюджетного периода.

6. Составить бюджет оплаты всех накладных расходов.

На основе бюджетов прямых расходов, связанных с производством и закупками, и косвенных расходов, связанных со сбытом и управлением, формируются бюджеты расчетов с различными контрагентами, составляется общий бюджет расчетов по кредиторской задолженности.

На основе операционных бюджетов разрабатываются финансовые бюджеты. Одним из них является бюджет доходов и расходов. Он обобщает результаты финансово–хозяйственной деятельности за период и показывает эффективность принятых управленческих решений.

Определение структуры бюджета доходов и расходов, принципы группировки статей, состав и степень детализации имеют особое значение в бюджетном процессе.

Формат бюджета доходов и расходов является произвольной формой, утвержденной в системе бюджетирования предприятия и показывающей соотношение доходов от реализации и расходов, необходимых для осуществления деятельности в планируемый период. Одним из вариантов формата бюджета доходов и расходов может выступать «Отчет о прибылях и убытках».

Бюджет движения денежных средств является вторым основным финансовым бюджетом и формируется с учетом двух составляющих: ожидаемых поступлений и выплат. Данный бюджет позволяет проследить денежные потоки, своевременно найти источники финансирования деятельности.

Прогнозный баланс дает представление о финансовом состоянии, которое, как ожидает руководство, будет иметь место в результате деятельности предприятия в течение бюджетного периода.

Вопрос 3. Бюджетная модель компании и факторы на нее влияющие.

Бюджетная модель – это совокупность взаимосвязанных между собой бюджетов предприятия (рис. 5).

Можно выделить ряд факторов, которые делают бюджетную модель каждого предприятия уникальной:

· ограничения, влияющие на деятельность предприятия;

Ограничения, влияющие на деятельность предприятия. Для большинства предприятий наиболее значимое ограничение – спрос на продукцию, в соответствии с которым формируется бюджет продаж компании. В этом случае все остальные составляющие бюджетной модели зависят от бюджета продаж. Но такая ситуация характерна только для так называемого рынка покупателей, где предложение превышает спрос. Для ненасыщенных рынков действуют другие ограничения, к примеру, производственные мощности или доступность сырья и материалов.

На бюджетную модель влияют также требования, предъявляемые собственниками или топ–менеджерами, например установленные уровни рентабельности, ликвидности, капитализации и т. д. Иногда эти требования противоречат другим ограничениям. Решение таких проблем может быть различным и зависит от подхода к бюджетированию, принятому на предприятии.

Вид деятельности. Бюджетная модель во многом зависит от вида деятельности предприятия. Если состав финансовых бюджетов во многом одинаков для всех предприятий, то состав операционных бюджетов и существующие между ними взаимосвязи будут серьезно различаться в зависимости от того, для какого предприятия – производственного, торгового и т. д. – построена бюджетная модель.

Бюджетная модель предприятий, оказывающих различные услуги, как и бюджетная модель производственных предприятий, может включать бюджет производства, бюджет закупок сырья и материалов и т. д. Принципиальное различие бюджетных моделей таких предприятий заключается в том, что в сфере услуг планирование нередко приходится осуществлять в разрезе проектов, то есть создавать для каждого проекта весь набор бюджетов и др.

Стратегические цели. Если у предприятия нет четко выработанных стратегических целей, то ее система бюджетирования не будет эффективной. Поэтому перед тем как создавать бюджетную модель, руководство должно четко определить цели и показатели, характеризующие их достижение. А бюджетная модель должна содержать бюджеты, в которые входят стратегические показатели или другие (зачастую нефинансовые) данные, позволяющие их рассчитать. Это необходимо для управления процессом достижения поставленных целей.

Если в качестве одного из ключевых показателей деятельности компании, например, выделен коэффициент брака, характеризующий удовлетворенность клиентов, то в бюджетную модель целесообразно включить корректирующий бюджет возврата бракованной продукции.

Информационные потребности. Бюджетная модель должна удовлетворять информационные потребности менеджмента предприятия или его собственников, которые, как правило, меняются в зависимости от стадии жизненного цикла предприятия.

Например, на стадии роста бизнеса или этапе выхода на новый для предприятия рынок акцент делается на доходную часть бюджета. Это время для массированных инвестиций, с одной стороны, и достижения максимального объема продаж – с другой, что влечет за собой деление общего бюджета предприятия на бюджеты по уже освоенным рынкам и бюджеты проектов. На предприятиях, достигших «зрелого» этапа развития, большее внимание уделяется минимизации расходов, что ведет к максимальной детализации расходных статей и формированию отдельного бюджета для каждого подразделения.

Размер предприятия и система управления. Непосредственное влияние на бюджетную модель предприятия оказывает его размер. Для более детального планирования крупные предприятия могут составлять отдельные бюджеты по определенным видам затрат с большим удельным весом в себестоимости продукции. Например, большинство крупных предприятий формируют бюджет налогов, в то время как небольшие предприятия планируют налоговые платежи в составе других бюджетов. Также могут составляться такие виды бюджетов, как бюджет затрат на энергоресурсы, бюджет затрат на оснастку и т. д.

На предприятиях с холдинговой структурой бюджетная модель более сложная, чем на обособленных предприятиях.

Вопрос 4. Организационные особенности построения бюджетов.

В зависимости от источников и способов формирования бюджетов на операционную перспективу выделяют бюджетирование «с нуля» и приростное бюджетирование.

Процесс бюджетирования «с нуля» начинается с рассмотрения нескольких взаимоисключающих путей достижения целей. Для каждого пути определяются ресурсы, необходимые для реализации поставленных задач, по принципу «что нам нужно для того, чтобы ... ». Лучший из этих вариантов выбирается с точки зрения имеющихся ограничений – финансовых, материальных, человеческих, временных, технологических и т.д. Этот сценарий и закладывается в основу формирования бюджета. В экономической литературе, посвященной бюджетированию можно встретить разные мнения авторов по вопросу влияния на показатели, отражаемые в бюджете на операционную перспективу значения показателей базового и предыдущего периода планирования. С одной точки зрения пересмотр будущих целей невозможен без анализа показателей текущего и предыдущего планового периода, а с другой – показатели будущего планового периода существуют в отрыве от текущих и предыдущих.

Смысл применения бюджетирования «с нуля» состоит в том, чтобы в случае повышенной неопределенности и хозяйственной нестабильности своевременно принимать решения, о реструктуризации бизнеса исходя из максимально обоснованных финансовых расчетов и прогнозов, не продолжать финансирования тех проектов и программ, эффективность будущих результатов вызывает сомнения. Оно позволяет, не дожидаясь завершения планового периода выяснить, насколько изменилась хозяйственная обстановка, какие новые цели стоят перед предприятием и какие новые критерии или факторы влияния предстоит принимать в расчет при разработке и принятии управленческих решений и внести изменения в проект.

Недостатком данного метода следует считать повышенную трудоемкость в связи с реализацией трудоемких процессов разработки пакетов решений, установления критериев ранжирования пакетов решений, определения лимитов затрат и выбор пакетов решений.

В отличие от бюджетирования с нуля, метод приростного бюджетирования предполагает формирование бюджетов на основе текущих бюджетов или результатов прошлых периодов с учетом предполагаемых параметров бюджетного периода и событий, которые, как ожидается, произойдут до его окончания без всяческого поиска и пересмотра путей достижения целей. Такими параметрами будут, например, ожидаемый темп инфляции, уровень экономической активности, изменения структуры выпуска за период. Данный метод фокусирует внимание участников бюджетного процесса на изменениях, которые, как предполагается, произойдут в течение бюджетного периода по сравнению с предшествующим.

Существенным недостатком данного метода является перенос ошибок прошлых в прогнозируемые периоды.

Достоинством данного метода можно считать его относительно низкую трудоемкость. При составлении бюджетов на следующий плановый период достаточно ввести корректировочные проценты по основным показателям.

В зависимости от способов отображения информации в бюджетах различают методы жесткого и гибкого бюджетирования.

Если предприятие при разработке бюджетов рассматривает единственный вариант развития рыночной ситуации в качестве достоверного, то целесообразно применить метод жесткого (статического) бюджетирования. Его еще называют одновариантным бюджетированием. При этом составляются бюджеты, в которых по каждой статье можно проставить только один показатель, значение которого не рассматривается в зависимости от вариантов развития ситуаций. В итоге бюджет, составляемый один раз в год, существенно теряет свою актуальность, что вызывается кумулятивным характером всевозможных отклонений фактических значений от запланированных.

Для предприятий, ведущих свою деятельность по проектному принципу, существует реальная возможность появления новых, незапланированных ранее проектов, что поднимает перед ними вопрос снижения актуальности бюджетных планов. Для предприятия, занимающегося одновременно строительством во многих странах мира, на десятках рынков одновременно, крайне трудно, если вообще возможно, отслеживать возникновение новых тендеров за 7–8 месяцев до участия в нём. Поэтому заключение контрактов в объёмах, отличающихся от запланированного, является обычной практикой. Логичным итогом таких обстоятельств в случае с периодическим ежегодным планированием является необходимость в изменении планов строительства, а это означает снижение актуальности существующих бюджетных планов.

Составление бюджета, проводимое один раз в год, в значительной степени подавляет инициативу сотрудников, поскольку рассмотрение проектов и идей менеджеров будет переноситься на период рассмотрения бюджета на следующий год. Это может вызвать ряд негативных моментов:

· демотивированность инициативных и деятельных менеджеров будет подталкивать их к переходу в другие, более динамично развивающиеся компании;

· менеджеры будут стремиться к установлению заурядных показателей вместо реально достижимых;

· менеджеры будут стремиться к превышению бюджетных целей только к концу периода, поскольку высокие результаты, достигнутые в середине периода могут привести к внесению корректировок в бюджетные планы;

· значительное превышение поставленных целей может привести к более высоким требованиям к результатам дальнейших периодов, поэтому менеджеры будут более заинтересованы в достижении невысоких целей и очень небольшое их превышение и др.

В условиях гибкого бюджетирования подготавливают несколько вариантов бюджетов в зависимости от развития рыночной ситуации относительно объемов сбыта, цен на ресурсы и конечную продукцию, т.е. рассчитывают результаты деятельности при различных величинах ключевых факторов деятельности. Такое бюджетирование еще называют многовариантным. Безусловно, учесть возможные изменения всех факторов невозможно, поэтому наиболее продуктивным (с точки зрения соотношения затрат на проведение предварительного анализа и выгод от подготовки многовариантных бюджетов) является подготовка комплекса бюджетов, различающихся вариацией одного, самого важного с точки зрения руководителей компании и разработчиков бюджетов фактора, например объема продаж. Самое главное, определить разумное количество этих сценариев, так увеличение количества бюджетных сценариев существенно снижает полезность бюджетирования.

В условиях относительно стабильной макроэкономической ситуации именно спрос на продукцию или услуги со стороны потребителей является наиболее вариабельной величиной, подверженной колебаниям, повлиять на которые в коротком периоде (сравнимом с продолжительностью бюджетного периода) организация либо не в состоянии, либо ее влияние оказывается незначительным. Однако, выбирать объем продаж в качестве базиса для гибкого бюджетирования не обязательно – базой может стать любой производственный или финансовый фактор или даже совокупность факторов.

В зависимости от дальнейших возможностей использования сэкономленных ресурсов и внутрибюджетного перемещения сумм по статьям различают методы постатейного и истекающего бюджетирования.

Постатейное бюджетирование предусматривает жесткое ограничение сумм по каждой статье расходов в течение бюджетного периода без возможности использования сэкономленного по одной статье на другие расходы. Например, суммы экономии фонда оплаты труда не могут быть истрачены на повышение квалификации сотрудников или социальные программы.

Истекающее бюджетирование подразумевают невозможность переноса сумм, неизрасходованных в бюджетном периоде, на следующие периоды.

На практике оба подхода целесообразно использовать в качестве средств контроля за эффективностью использования ресурсов и стимула к повышению качества планирования. Кроме того, истекающее бюджетирование позволяет пресечь «накопительские» тенденции руководителей организаций. К недостаткам представленных подходов можно отнести, прежде всего, встречающуюся на практике неравномерность расходования средств, когда в конце периода менеджеры начинают тратить оставшиеся деньги из опасения, что в случае больших отклонений по некоторым статьям бюджет по ним на следующие периоды может быть урезан.

Вопросы для самопроверки:

2. Можно ли начать процесс операционного планирования с составления бюджета производства?

3. Каким образом можно повысить обоснованность бюджета продаж?

4. Какие прогнозные оценки следует учитывать при составлении бюджета денежных поступлений и выплат?

6. Каковы преимущества и недостатки бюджетирования «с нуля» и «приростного» бюджетирования?

7. Каковы преимущества и недостатки «жесткого» и «гибкого» бюджетирования?

8. Каковы преимущества и недостатки «постатейного» и «истекающего» бюджетирования?

Литература по теме:

· Глава 2 «Виды бюджетов. Формы, которые нас выбирают». Обратите внимание на классификацию и распределение затрат.

· Глава 3 «От операционных бюджетов к основным. Последовательность составления. Кому это надо?».

· Глава 4 «Бюджет доходов и расходов. Особенности национального формата»: Форматы российского и международного стандарта; Отраслевые особенности в формате БДиР.

· Глава 5 «Бюджет движения денежных средств, или Как управлять финансовыми потоками»: Форматы российского и международного стандарта; Отраслевые особенности в формате БДДС.

· Глава 6. «Дотянем ли до расчетного баланса? Или От какого наследства мы решительно отказываемся»: Форматы российского и международного стандарта; Расчетный баланс и взаимосвязь основных бюджетов. Обратите внимание на блок-схему составления мастер-бюджета компании, формат и порядок составления представленных бюджетов.

· Глава 2 «Технология бюджетного управления компанией»: Процедура бюджетного управления компанией. Обратите внимание на цели различных периодов бюджетирования и объекты бюджетирования.

· Приложение А «Бюджетный справочник компании»: Форматы бюджетов (с. 428-450). Обратите внимание на расширенный перечень представленных бюджетов, бюджетные статьи и формат бюджетов.

Практические задания:

Объект исследования – промышленное предприятие (организация «ABC»), выпускающее два вида изделий.

1. Продажи предприятия в декабре составили по изделию А – 2500, а по изделию Б – 800 шт. Цена за единицу изделия А составила 250 руб. /шт., изделия Б – 1500 руб./шт. Прогнозируемые объемы продаж изделия А в первом квартале должны составить по месяцам 3500, 4000, 4000 шт., во втором квартале – 4000 шт. Прогнозируемые объемы продаж изделия Б – 1000, 1100, 1200 шт., с сохранением данной тенденции во втором квартале.

2. Менеджментом компании предусматривается ежеквартальное увеличение цены за изделие А на 4% по сравнению с декабрем, а за изделие Б – на 50 руб./шт. со второго квартала.

3. Менеджмент организации установил следующую политику в области продаж: 30% месячных продаж оплачиваются в том же месяце, 50%, 15% и 5% – в последующие. На начало декабря задолженность со стороны покупателей составляла 750 тыс. руб.

4. В соответствии с проведенной калькуляцией затраты на производство изделия А составляют 100 руб./шт., изделия Б – 600 руб./шт.

5. Запасы готовой продукции на складе составляют 6% месячного объема продаж следующего периода.

6. Запасы сырья и материалов составят 15% потребности производства следующего месяца.

7. Заработная плата основного персонала за изготовления изделия А составляет 40 руб./шт., изделия Б – 100 руб./шт.

8. Расходы, связанные с доставкой готовой продукции покупателям составляют 0,6% от объема продаж, комиссионные дилерам уставлены на уровне 2% от объема продаж, расходы на тару и упаковку – 0,1% от объема продаж, расходы на складирование и хранения установлены на уровне 15% стоимости запасов готовой продукции.

9. Ежемесячные расходы на рекламу и исследование рынка установлены на уровне 45 и 16 тыс. руб. соответственно. Объем средств, выделяемых на представительские расходы, фиксирован и составляет ежемесячно 20 тыс. руб.

10. Количество продукции бесплатно раздаваемой покупателям в целях повышения известности бренда в течение месяца составляет 40% сформированных запасов готовой продукции.

11. Расходы на управление взаимоотношениями с клиентами установлены в размере 7% объема продаж. При этом на привлечение новых клиентов выделяется 65% от общего объема.

12. Организация покупает сырье для производственных нужд на следующих условиях: 45% месячных закупок сырья приобретается на условиях предоплаты с платежами в текущем месяце (при этом организация получает скидку 1,5%); 35% и 20% приобретенного сырья оплачивается в следующем месяце. Непогашенная задолженность перед поставщиками и подрядчиками на начало декабря составляет 600 тыс. руб.

13. Задолженность перед персоналом по оплате труда погашается следующим образом: 40% зарплаты выплачиваются в том же месяце, 60% – в последующем.

14. В декабре организация получила займ в размере 1541,8 тыс. руб., который будет погашаться равными долями по июнь следующего года, проценты будут выплачиваться после погашения суммы основного долга (проценты по займу не начислялись).

15. В начале декабря для финансирования оборотных активов организация привлекла краткосрочный кредит банка в размере 700 тыс. руб., начисленные проценты по кредиту за декабрь составили 12 тыс. руб. Возврат оставшейся суммы кредита осуществляется равными платежами в течение января, февраля, марта, апреля и мая. Проценты по краткосрочному кредиту начисляются ежемесячно на оставшуюся сумму основного долга и выплачиваются в начале следующего месяца.

16. В начале декабря организация разместила на рублевом депозитном счете банка денежные средства в размере 550 тыс. руб. под 9% годовых. Выплата процентов по вкладу осуществляется в конце срока действия договора. Договор с банком заключен на полгода.

17. Согласно положениям политики организации в области управления оборотным капиталом минимальный уровень (страховой остаток) денежных средств на конец каждого месяца не должен быть меньше 80 тыс. руб. На начало декабря остаток денежных средств составлял 350 тыс. руб.

18. Решением общего собрания акционеров организации установлено, что около 75% чистой прибыли за период будет направляться на финансирование обновления основных средств.

19. Совокупная стоимость объектов основных средств на декабрь месяц составила 1500 тыс. руб.

20. Уставный капитал организации не изменялся с момента регистрации и составляет 2000 тыс. руб. В планируемом периоде увеличение капитала не планируется.

1. На основе исходных данных составить операционные и финансовые бюджеты организации.

2. Составить общее заключение о планируемых изменениях финансового состояния организации, оценить, как изменится ее способность генерировать денежный поток, проанализировать изменения в финансово-хозяйственной деятельности с учетом интересов собственников организации.

Бюджет расчетов с поставщиками и подрядчиками

Бюджет расчетов по кредиторской задолженности

Тема 3. Бюджетный регламент

· понятие и элементы бюджетного регламента;

· преимущества и недостатки подходов к определению ответственных за исполнение бюджетов;

· о функциях бюджетного комитета и бюджетной службы;

· о связи бюджетирования с системой мотивации сотрудников;

· о проблемах, затрудняющих регламентацию процесса бюджетирования;

· формировать график составления, представления и утверждения бюджетов;

Изучая тему, необходимо акцентировать внимание на следующих понятиях:

3. Связь бюджетирования с системой мотивации сотрудников.

4. Проблемы, затрудняющие регламентацию процесса бюджетирования.

Вопрос 1. Элементы бюджетного регламента.

Бюджетный регламент – это совокупность внутрифирменных документов и приказов, описывающих бюджетный процесс на предприятии. Во многих российских компаниях бюджетный регламент заменяет приказ, где зафиксированы сроки составления, представления, согласования, консолидации, утверждения и анализа бюджетных документов, и сборник шаблонов таких документов. Наряду с этим утверждается перечень ответственных лиц, порядок анализа бюджетов и т. д. Это позволяет достаточно легко вводить в курс дела новых сотрудников, и самое главное – контролировать ход исполнения бюджетов различных видов и уровней, соблюдение установленных правил (у руководства есть основания для формальных взысканий с неисполнительных сотрудников) и т. п. Поэтому большинство специалистов в области бюджетирования рекомендуют регламентировать все бюджетные процедуры.

o состав, функции, права и ответственность лиц, принимающих участие в бюджетном процессе;

o описание финансовой структуры, карта закрепления бюджетов за соответствующими центрами финансовой ответственности;

o классификатор бюджетов и описание их формата;

b. график бюджетирования, определяющий сроки и порядок:

o период, за который проводится план-фактный анализ и составляются отчеты об исполнения бюджетов;

o период и порядок принятия управленческих решений на основе результатов план-фактного анализа, осуществления корректировки бюджета.

Рассмотрим более подробно основные элементы, которые необходимо отразить в Положении о бюджетном планировании.

В бюджетном регламенте необходимо четко отразить какие цели задачи должна решать система бюджетирования, поскольку это является основой организации бюджетного процесса.

Состав, функции, права и ответственность лиц, принимающих участие в бюджетном процессе, также являются достаточно важными вопросами, подлежащими отражению в бюджетном регламенте.

Можно выделить два подхода к определению ответственности за подготовку бюджетов. Первый предполагает, что ответственным за подготовку бюджетов можно назначить того, кто отвечает за выполнение бюджетов. Второй подход основывается на том, что вся техническая работа по подготовке бюджетов проводится там, где можно ее более эффективно сделать, там, где накапливается необходимая информация.

При этом все бюджеты согласовываются с теми, кто будет за них отвечать. Преимущества и недостатки обоих подходов представлены в таблице 4.

Преимущества и недостатки подходов к определению ответственности за подготовку бюджетов

При использовании первого подхода регламент бюджетирования будет несколько проще. В этом случае составляется таблица, в которой перечисляются все бюджеты и указываются ответственные участники процесса бюджетирования и сроки, к которым должны быть подготовлены эти бюджеты. Кроме того, при таком подходе ответственные за исполнение (они же – ответственные за подготовку) бюджетов будут больше заинтересованы в том, чтобы бюджеты были подготовлены вовремя. С другой стороны, при таком подходе возможна потеря качества и эффективности системы бюджетирования, поскольку подразделения могут вообще ничего не сделать, понадеявшись на отсутствие последствий, либо сделать такие бюджеты, в которых будут указаны абсолютно неадекватные цифры.

Преимущества второго подхода заключаются в том, что вероятность подготовки бюджетов в срок будет выше, т.к. они собираются по источникам информации. Например, информацию о заработной плате готовят в ОТиЗ, хотя отвечают за эту статью расходов все подразделения. Кроме того, в этом случае, уже на этапе составления операционных бюджетов, активное участие будут принимать сотрудники финансовой дирекции, то есть контроль информации, содержащейся в бюджетах, будет выше, а значит и качество информации будет выше. Но при этом бюджетный регламент будет более сложным, поскольку в нем необходимо учесть какие статьи бюджета в каком подразделении готовятся, а затем куда передаются.

Еще одним недостатком можно назвать локализацию процесса бюджетирования. То есть, если подразделениям будут активно помогать, например, сотрудники финансовой дирекции, то они в итоге все и сделают, а подразделения останутся за рамками процесса бюджетного управления.

Предприятиям, которые только начинают использовать бюджетирование, рекомендуется начинать со второго подхода. После того, как большинство участников процесса бюджетирования уже станут разбираться в этом вопросе, степень участия финансовой дирекции целесообразно снижать. Подразделения должны сами составлять свои бюджеты и нести ответственность за их исполнение, зафиксированную в схемах мотивации.

При разработке форматов бюджетов необходимо учитывать информационные потребности участников процесса бюджетирования. То есть при определении статей бюджетов нужно ориентироваться на ту информацию, которая необходима участникам процесса бюджетирования для принятия решений. Поэтому при выполнении проекта по постановке бюджетирования в обязательном порядке должна проводиться работа со всеми участниками процесса бюджетирования для выяснения данных вопросов, вовлечения их в данный проект. В противном случае бюджетирование нельзя будет внедрить. Менеджменту будет легко оправдать свою неэффективную работу, поскольку можно сказать, что в действующей системе бюджетирования нет многих показателей, которые нужны для работы.

При регламентации бюджетного процесса необходимо выделить не только его участников, но и определить их функции (табл. 5).

Пример закрепления функций за участниками процесса бюджетирования[3]

На предприятии должен быть четко регламентирован весь набор бюджетных документов, разработан классификатор бюджетов (табл. 4, 5). При его разработке необходимо учитывать цели системы бюджетирования, выделенные объекты бюджетирования, организационную и финансовую структуру компании.

Как правило, количество бюджетов не меньше количества объектов бюджетирования.

Влияние организационной структуры предприятия наиболее ярко проявляется при формировании бюджетов по бизнес-процессам, то есть функциональных бюджетов. Поскольку почти во всех основных бизнес-процессах участвуют несколько подразделений, то и участвовать в планировании этих бизнес-процессов будет не одно подразделение. Поэтому здесь система бюджетов может быть построена так, что одному бизнес-процессу будет соответствовать несколько функциональных бюджетов, или, наоборот, один функциональный бюджет будет содержать информацию о нескольких бизнес-процессах.

Поэтому в системе бюджетирования должны быть описаны все типы бюджетов:

· финансовые бюджеты (строятся по предприятию в целом или по холдингу в целом);

· функциональные бюджеты (строятся по бизнес-процессам);

· бюджеты текущих проектов (для предприятий и организаций, у которых текущая деятельность организована не в виде повторяющихся действий (бизнес-процессов), а в виде ограниченных во времени действий, то есть проектов);

· инвестиционные бюджеты (строятся по инвестиционным проектам развития);

· бюджеты ЦФО (строятся по тем подразделениям, которым придан статус ЦФО).

При разработке форматов бюджетов необходимо придерживаться ряда принципов:

1. Формат бюджета строится в соответствии с его целью. Существуют стандартные форматы финансовых бюджетов, но не существует стандартных форматов функциональных бюджетов, инвестиционных бюджетов и бюджетов ЦФО.

2. Единство плановых и фактических форм бюджетов. В случае несовпадения форматов неизбежно возникнут трудности в сопоставлении факта с планом. Это связано с тем, что в планировании принимает активное участие ПЭО и финансовый отдел, а фактические результаты готовятся в бухгалтерии.

3. Минимизация формы для выполнения. Сотрудник предприятия, ответственный за подготовку информации и внесение ee в бюджеты, должен видеть только те позиции, которые он должен заполнить.

4. Компактности. Часто менеджмент стремится в одном бюджете получить всю необходимую информацию, в результате бюджет может занимать несколько страниц. В данном случае возникает проблема излишней детализации: существенные статьи выплат могут быть детализированы недостаточно, а более мелкие представлены с избыточной детализацией.

5. Обеспечение пользователей бюджетов минимально необходимой информацией для принятия решений. Часто от менеджеров предприятия приходится слышать о нехватке информации для принятия эффективных решений. Это действительно так. Но при этом ситуация усугубляется наличием больших объемов совершенно ненужной информации, которая только отвлекает при принятии решений. При разработке форматов бюджетов нужно обязательно привлекать будущих пользователей информации, содержащейся в данных бюджетах и стараться не их перегружать ненужной информацией. То есть участники процесса бюджетирования должны принимать активное участие при разработке форматов бюджетов.

6. Приоритетность статей в каждой группе. Разделы бюджета лучше располагать по важности. Кроме того, бюджеты разной величины должны представляться с разной степенью детализации. Бюджет, занимающий порядка 1%, неоправданно раскрывать на 10-15 статей. Данный бюджет можно поместить в сводный бюджет одной строчкой.

Формат карты распределения бюджетов по центрам финансовой ответственности

Формат карты распределения бюджетов по бизнес-процессам

Рассмотрим более подробно основные позиции, которые требуют обязательного документального отражения при регламентации бюджетного процесса.

Бюджетный период – это срок, на который составляются бюджеты организации (горизонт планирования). При этом различные бюджеты должны иметь унифицированный бюджетный период. Общий бюджетный период, как правило, составляет год, реже – три и пять лет.

Однако в зависимости от специфики бизнеса бюджеты различных видов могут иметь различные минимальные бюджетные периоды (неделя, месяц, квартал, полугодие и т.д. – шаг планирования). Из-за сложностей, возникающих при сборе и представлении отчетности, в том числе управленческой, у многих российских компаний минимальный бюджетный период равен одному кварталу, но наиболее оптимальным сроком считается помесячный бюджет.

При определении общего и минимального бюджетного периода необходимо учитывать связь между бюджетами: в общем случае горизонт/шаг зависимого бюджета должен быть меньше или равен аналогичному параметру базового. Одновременно с бюджетным периодом может устанавливаться и шаг корректировки бюджета (табл. 8).

Горизонт и шаг планирования бюджетов предприятия

В рамках бюджетного периода принято выделять два подпериода: период директивного планирования, когда все принятые и утвержденные целевые показатели и нормативы обязательны к исполнению, и период индикативного планирования, когда устанавливаются, лишь общие ориентиры бюджетов предприятия. При этом используется метод переходящего бюджетирования: весь период подразделяется на несколько более коротких подпериодов; по мере выполнения одного из детализированных бюджетов разрабатывается в деталях тот, который следует за уже разработанными, и таким образом к распланированному подпериоду каждый раз добавляется еще один подпериод. В случае месячного платежного календаря это может быть включение в план вместе с четырьмя или пятью неделями планового месяца и первой недели следующего месяца. В дальнейшем план еженедельно уточняется на последующие три–четыре недели, и каждый раз в него добавляется новая будущая неделя вместо прошедшей.

При планировании на год и более такая форма бюджетирования с уточнением и детализацией показателей с течением времени в рамках бюджетного периода является самой эффективной. Так, предприятие, составившее план на год, в конце марта анализирует реализацию бюджетных планов за 1–й квартал, вносит соответствующие корректировки в бюджетные планы до конца года и составляет бюджет на 1–й квартал уже следующего года.

В регламенте необходимо определить сроки разработки, согласования, утверждения, консолидации и анализа бюджетов всех уровней. Эти сроки должны быть достаточными для формирования бюджетных документов и утверждения их на бюджетном комитете. Для каждой стадии бюджетного процесса, начиная с составления и заканчивая утверждением бюджетных документов, назначаются ответственные (табл. 7-8). Рассмотрим указанные стадии более подробно.

Разработка – непосредственное создание или участие структурного подразделения в создании бюджета. Включает сбор необходимой исходной информации, определение или расчет на ее основе целевых показателей бюджета, а также сбор и/или передачу такой информации/расчетных показателей другому исполнителю для продолжения работы на данном этапе.

На сроки разработки бюджетов влияют такие факторы, как наличие, объем и форматы исходной информации, квалификация участников планирования, уровень его автоматизации и т. д. Средняя продолжительность планирования для большинства предприятий лежит в пределах от недели до месяца; общий принцип – при минимальной продолжительности должно обеспечиваться необходимое качество планирования.

На этом этапе необходимо решить следующие задачи:

1. Установить продолжительность планирования для каждого бюджета.

2. Согласовать сроки формирования бюджетов, которые связаны между собой, но формируются в разных ЦФО или подразделениях, например операционных бюджетов ЦФО, образующих общий функциональный бюджет предприятия.

3. На основании результатов предыдущих действий установить, какие бюджеты могут формироваться синхронно (параллельно), объединить их в группы. Выстроить группы в последовательности в соответствии с п. 2.

4. Установить продолжительность формирования бюджетов для каждой группы (по бюджету с максимальной продолжительностью формирования).

5. Определить общую продолжительность процесса планирования как сумму сроков формирования групп бюджетов в заданной последовательности.

Наряду с этим необходимо увязать сроки планирования с длительностью периода, необходимого для обеспечения деятельности предприятия в планируемом периоде. Процесс планирования должен быть полностью завершен к началу планируемого периода. Однако, как правило, процесс обеспечения хозяйственной деятельности различными ресурсами в планируемом периоде (материально-техническое снабжение, финансирование) начинается раньше, насколько – зависит от предприятия, от вида ресурсов и т. д. Так как все обеспечение деятельности предприятия производится в рамках утвержденных бюджетов, процесс планирования также должен быть завершен раньше, с учетом сроков поставки, оформления кредитов и других условий обеспечения. Для этого срок завершения планирования сдвигается назад на период времени, необходимый для обеспечения деятельности предприятия в планируемом периоде. Происходит это посредством решения двух задач:

· Определить продолжительность периода Т, необходимого для обеспечения деятельности предприятия в планируемом периоде (по наиболее продолжительному мероприятию или усреднено).

· Сдвинуть дату завершения планирования (и все промежуточные сроки) на величину Т.

Согласование – процесс обсуждения целевых показателей бюджета между участниками процесса бюджетирования. Проводится на одном уровне (горизонтальное согласование между подразделениями) или между уровнями (согласование с руководством) с целью устранения противоречий и обеспечения соответствия бюджета возможностям и интересам всех субъектов ответственности, участвующих в его исполнении.

Утверждение – изменение статуса бюджета с его соответствующим оформлением (подпись руководителя, печать предприятия и т.д.). Означает принятие данного бюджета в качестве директивного для всех субъектов ответственности, участвующих в его исполнении.

График документооборота организации бюджетного процесса

Вместе с бюджетным периодом устанавливаются сроки и определяются процедуры бюджетного контроля: утверждаются сроки проведения анализа исполнения бюджета, регламентируется порядок корректировки бюджетных документов и определяется перечень сотрудников, отвечающих за анализ (рис. 6).

Рис. 6. Алгоритм организации контроля за исполнением бюджета

Различают регулярный и окончательный контроль исполнения бюджета.

· Регулярный контроль осуществляется, как правило, на уровне ЦФО в течение планового периода и позволяет на ранней стадии обнаружить тенденции к нарушению запланированных показателей и принять меры по корректировке финансовой ситуации. При этом возрастает роль финансовой дирекции и бюджетного комитета, контролирующего процесс исполнения плановых бюджетных показателей ЦФО.

· Окончательный контроль проводится по завершении планового периода на основании отчетов об исполнении бюджетов компании.

Основным инструментарием бюджетного контроля является план–факт анализ. План-фактный анализ имеет две цели: плановую и контрольно-стимулирующую. Плановая цель реализуется на основе выводов план-фактного анализа за прошедший (отчетный) период при составлении бюджетов на предстоящий (плановый) период. При этом используется принцип «продолжающейся деятельности», который применительно к составлению бюджетов, в частности, означает следующее. Бюджет предприятия на предстоящий бюджетный (плановый) период должен разрабатываться на основе анализа причин отклонений фактических значений показателей от их плановых значений (по прошлому бюджетному периоду), а также выявления и использования внутренних резервов повышения эффективности и улучшения финансового состояния предприятия.

Контрольно-стимулирующая цель план-фактного анализа реализуется с помощью информации об отклонениях «факта» от плана при оценке результатов работы того или иного структурного подразделения предприятия, той или иной службы, а также для оценки руководителей этих подразделений и служб. Бюджетные задания по объемам продаж того или иного изделия, по объемам производства в ассортиментном разрезе, по объемам закупок сырья и материалов, по уровню затрат, по срокам взыскания дебиторской задолженности или срокам погашения кредиторской задолженности можно рассматривать как базу для оценки работы подразделений, их руководителей и отдельных специалистов. По результатам этой оценки возможно применение мер материального и морального стимулирования персонала с помощью различных схем «привязки» результатов план-фактного анализа к стимулам (поощрениям и наказаниям).

Поскольку большинство бюджетов предприятия составляется для различных периодов (месяц, квартал, год) организацию бюджетного контроля следует проводить с той же периодичностью, однако корректировки могут вноситься и с меньшей периодичностью. Например, если в компании принят ежегодный бюджет с ежемесячной разбивкой, то корректировки отклонений могут проводиться один раз в квартал. Это делается не только для того, чтобы повысить точность прогноза, но и для того, чтобы определить, как на результат компании влияют отдельные факторы, например работа сотрудников, и рынок в целом. Так, если на рынке наблюдается благоприятная конъюнктура, прирост продаж за квартал будет связан в первую очередь с этим фактором, а не с усилиями менеджеров по продажам и, следовательно, в будущем от продавцов можно требовать более высокой отдачи.

При этом для каждого бюджетного периода необходимо определить диапазон допустимых отклонений и обеспечить их согласованность. Например, если ежемесячные показатели деятельности находятся в допустимых пределах, то отклонение фактически достигнутых результатов за год от плановых также не должно превышать установленных нормативов.

Оценивая существенность отклонений, необходимо учитывать ряд факторов:

· Специфику деятельности предприятия. Например, количество покупателей, приходящих в магазин, и сумма покупки в день будут колебаться в некоторых интервалах в зависимости от дня недели, сезона, погодных условий и т.д.

· Период планирования. Чем больше срок, на который составляется бюджет, тем уже должны быть границы допустимых отклонений в процентном выражении, а не в абсолютных величинах. Кроме того, на очередной планируемый период могут быть заданы более жесткие требования к точности исполнения бюджетов, чем в прошедшем году.

На практике при определении границ отклонений в основном используют метод экспертных оценок и статистический анализ.

Метод экспертных оценок не требует сложных расчетов, а пределы отклонений определяются на основе экспертного мнения. В качестве экспертов, как правило, выступают руководители подразделений, ответственные за тот или иной операционный бюджет. Однако точность определенных таким образом пределов отклонений достаточно низкая. Иначе говоря, сотрудники заинтересованы в том, чтобы принимаемые в компании границы отклонений были как можно больше – это позволит им снять с себя ответственность за невыполнение поставленных задач. Либо возникает обратная ситуация, когда принятые границы отклонений крайне «узкие». В результате при проведении планово-фактического анализа большинство бюджетных статей в системе управления по отклонениям будут выделены как требующие срочного вмешательства менеджмента, в то время как на самом деле лишь по немногим из них отклонения будут действительно существенны.

Этот метод оценки востребован в случаях, когда отсутствуют данные за предшествующие периоды, которые можно было бы использовать для анализа возникающих расхождений планируемых и фактически достигнутых результатов деятельности.

Статистический анализ отклонений целесообразно использовать на тех предприятиях, которым в силу специфики деятельности свойственна цикличность хозяйственных операций. Это предполагает существование в компании данных за несколько лет о выполнении бюджетов и позволяет выявить те отклонения, которые требовали особого внимания финансового директора.

Результаты деятельности предприятия, как правило, нельзя спланировать со стопроцентной точностью, так как они зависят от многих случайных факторов, которые не могут быть учтены. Поэтому, оценивая пределы допустимых отклонений, можно использовать методы теории вероятностей и статистического анализа и значение по любой из бюджетных статей рассматривать как случайную величину.

Вопрос 2. Бюджетный комитет и бюджетная служба.

Бюджетный комитет - коллегиальный орган, состоящий из представителей всех (или нескольких) бюджетных центров, т.е. организационных единиц или функциональных структур, для которых разрабатываются самостоятельные бюджеты. Поскольку наиболее работоспособным является комитет, состоящий не более чем из 10 членов, на практике зачастую именно такое число бюджетных центров делегирует своих представителей в состав бюджетного комитета. Это делается как для сохранения работоспособности этой группы, так и для более четкого определения полномочий ее членов.

Особенности деятельности бюджетных комитетов зависят от особенностей самих предприятий, однако их основные функции будут общими для всех.

Декомпозиция стратегических бюджетов в операционные. Поскольку стратегические цели формируются лишь узким кругом высших руководителей предприятия, именно бюджетный комитет (в котором представлено наряду с руководителями подразделений и высшее руководство) должен стать органом, трансформирующим стратегические цели в серию операционных бюджетов. Здесь организуется и обратный поток информации: бюджетный комитет организует представление высшему руководству оперативных и тактических данных, которые необходимы для осуществления стратегического планирования. Речь идет об информации, касающейся производственных возможностей организации, ее конкурентных преимуществ на настоящий момент и перспектив создания новых видов продукции и услуг.

Организация рабочих совещаний по вопросам:

· функционирования системы бюджетирования;

· разработки форматов плановых и отчетных документов;

· системы персональной ответственности за разработку и выполнение бюджетов;

Утверждение функциональных бюджетов и их консолидация в бюджетную модель.

Рассмотрение отчетов о выполнении бюджетов и анализ существенных отклонений. Поскольку выполнение бюджетных заданий очень часто лежит в основе системы материального стимулирования менеджеров, очень важно понимать, насколько эти задания за бюджетный период выполнены, почему имеют место отклонения фактических значений показателей от плановых, кто несет за это персональную ответственность и какие меры следует принять по результатам этого анализа. Однако не следует забывать, что время участников бюджетного комитета - весьма дорогой ресурс, и не стоит тратить его на незначительные отклонения. Уровень значимости здесь выбирается самим комитетом в относительных (чаще всего выбирают 5%) или абсолютных величинах (например, 20 000 руб.). Лишь отклонения, превышающие этот уровень, подлежат анализу, и только на них следует реагировать.

Разрешение конфликтов, возникающих в процессе функционирования бюджетной системы. Эта функция бюджетного комитета является одной из наиболее важных, однако часто недооценивается руководителями предприятий. Зачастую предприятия забывают отметить необходимость рассмотрения конфликтных ситуаций в своих бюджетных регламентах, хотя такие вопросы возникают постоянно. Проблемы могут касаться:

· распределения персональной ответственности менеджеров в случаях, когда какая-либо область бюджетной ответственности окажется в сфере их совместной ответственности;

· невозможности определить результат деятельности некоторых подразделений или их менеджеров в денежных единицах (например, как оценить усилия по созданию положительного имиджа предприятия);

· одновременного существования «разнонаправленных» и даже несовместимых (на первый взгляд) друг с другом целей предприятия. Например, столь разные цели, как увеличение производства и снижение затрат, бюджетный комитет может «развести» по разным периодам, приняв решение о том, что первая из них будет доминирующей в одном бюджетном периоде, а вторая - в следующем.

Заседания бюджетного комитета могут проводиться регулярно либо по заранее утвержденному расписанию, в соответствии с этапами бюджетного процесса.

Вопрос 3. Связь бюджетирования с системой мотивации сотрудников.

Для того чтобы система контроля исполнения бюджета была полноценной, необходимо разработать систему мотивации сотрудников за выполнение запланированных показателей. Система не должна быть излишне усложненной, поскольку сотрудники, ответственные за достижение определенных планируемых показателей, должны иметь возможность самостоятельно определять, что им необходимо сделать, чтобы получить желаемую сумму вознаграждения.

Еще одной важной особенностью является необходимость разработки системы стимулирования до начала процесса планирования деятельности на бюджетный период. Сотрудники, вовлеченные в процесс планирования, должны быть заинтересованы составлять бюджеты, приближенные к действительности, а не заносить первые пришедшие в голову цифры, чтобы от них поскорее отстали. Кроме того, система бонусов должна быть разработана таким образом, чтобы у работников не возникало желания намеренно занизить план, чтобы перевыполнить его и получить большую сумму вознаграждения. Финансовый менеджер, отвечающий за весь процесс планирования, должен четко отслеживать соответствие бюджетов поставленным долгосрочным планам и пресекать все попытки намеренного занижения прогнозных данных.

Система стимулирования должна охватывать по возможности весь персонал компании как основной, так и обслуживающий, поскольку каждый сотрудник, заинтересованный в повышении результатов своей работы, будет в той или иной степени повышать эффективность работы компании в целом. В качестве возможных параметров для применения системы стимулирования могут рассматриваться процент выполнения/перевыполнения бюджета продаж, выполнения/перевыполнения размера скидок или наценок, выполнения/перевыполнения оборачиваемости дебиторской задолженности и др.

В качестве элемента системы стимулирования предприятий, имеющих сеть центров прибыли (например, филиалов), можно разработать механизм соревнования между филиалами. Для оценки результатов работы каждого филиала необходимо разработать комплекс показателей в рамках контроля исполнения бюджета и определенный размер вознаграждения сотрудников лучшего филиала.

При разработке системы стимулирования можно пойти следующим путем:

· определить основные блоки планируемых исходных данных для каждого подразделения и сотрудников, отвечающих за составление и выполнение отдельных бюджетов;

· определить шкалу вознаграждений/взысканий для каждого сотрудника за выполнение отдельных бюджетов;

· определить шкалу бонусов для руководителей и финансовой службы (ориентация на выполнение показателей результирующих бюджетов и эффективность работы системы);

· определить сумму вознаграждений всех сотрудников и рассчитать ее долю в планируемой чистой прибыли.

Ниже приведены основные принципы эффективной системы стимулирования:

1. реальность достижения показателей, при которых начисляются бонусы (не нужно устанавливать недостижимые рубежи);

2. сумма вознаграждения должна быть существенной, чтобы заинтересовать сотрудников (вознаграждение в размере 5% от зарплаты вызовет негативную реакцию);

3. возможная сумма вознаграждений должна быть соизмерима с суммой прибыли компании, в противном случае затраты на поощрение сотрудников превысят эффект от внедрения системы.

Вопрос 4. Проблемы, затрудняющие регламентацию процесса бюджетирования.

Если обобщить основные проблемы, связанные с регламентацией и организацией процесса бюджетирования, то можно выделить следующие (рис. 7).

Рис. 7. Основные проблемы, затрудняющие регламентацию участников процесса бюджетирования

Первая проблема является достаточно объективной. Более того, если участников процесса бюджетирования мало, то это является еще большей проблемой, т.к., скорее всего, в этом случае процесс бюджетирования будет локализован только в финансовой дирекции. В данном случае необходимо организовывать большое количество сотрудников таким образом, чтобы к нужному сроку было все сделано в соответствии с регламентом бюджетирования. В отношении низкой регламентации деятельности компании и низкой исполнительской дисциплины можно отметить, что без регламентов и их четкого исполнения использовать бюджетирование на практике крайне сложно. Кроме того, при наличии сопротивления со стороны участников процесса бюджетирования и без поддержки генерального директора финансовой дирекции будет очень тяжело справиться с такой задачей как внедрение бюджетирования. И еще одной немаловажной проблемой, затрудняющей использование системы бюджетирования для управления предприятием, является проблема статуса финансового директора в процессе бюджетирования. Остальным заместителям генерального директора психологически сложно заставить себя подчиняться равному им по статусу. Генеральному директору придется самому выполнять функции координатора процесса бюджетирования или помогать финансовому директору.

Вопрос 5. Принципы эффективного бюджетирования.

Рассмотренная нами логика процесса стратегического планирования и место бюджетирования в нем, организационные особенности бюджетирования позволяют сформулировать ряд ключевых принципов, учет которых на практике может способствовать повышению эффективности бюджетного процесса, более полной реализации его цели и задач.

Процесс бюджетирования должен быть постоянным и непрерывным. Сами периоды должны быть одинаковыми и утверждены заранее: неделя, декада, месяц, квартал, год и т.д. Бюджеты должны быть гибкими и строиться на основании методов приростного или переходящего бюджетирования.

2. От индикативного планирования к директивному.

Как часто надо пересматривать бюджет? Ответ на этот вопрос должен содержаться в регламенте. Пересмотр бюджета – такая же регламентируемая процедура, как составление или исполнение бюджета. Для этого все бюджеты, как отмечалось ранее, должны быть разделены на две категории: предварительные (индикативные) и обязательные (директивные).

Процесс перехода плана из категории «предварительного» в категорию «обязательного» должен включать определенные стадии: корректировку, согласование и утверждение. Длительность всех стадий описывается в регламенте по бюджетированию. Все это нужно для того, чтобы бюджет был не просто планом, а планом, реальным для исполнения. Добиться от менеджеров выполнения нереального бюджета можно только единожды, если же требовать этого постоянно, менеджер просто уйдет из компании.

3. Единство стандартов построения бюджетов.

Все бюджетные формы должны быть одинаковыми для всех структурных подразделений. Особенно это актуально для холдингов, в состав которых входят различные предприятия. Если каждое из них будет использовать свои собственные формы, то у финансовой службы управляющей компании основная доля времени будет уходить на консолидацию данных, а не на планирование и анализ результатов.

Такой же стандартной и основанной на единой методике должна быть процедура заполнения бюджетов на разных предприятиях холдинга, а также на уровнях центров финансовой ответственности в рамках предприятий. Соответственно едиными должны быть и сроки представления бюджетов подразделениями холдинга в управляющую компанию.

С целью экономии ресурсов и контроля за использованием средств все значительные расходы должны детализироваться. Наиболее целесообразно детализировать все расходы, доля которых превышает 1% в общей доле расходов, хотя нужно принимать во внимание и размер компании. Это обеспечит большую прозрачность всех проводимых компанией операций и сократит возможности злоупотреблений со стороны менеджмента.

Директивная часть бюджета должна быть гораздо подробней индикативной и иметь максимально возможный уровень детализации.

Детализации может подвергаться и учетный период. Например, бюджет доходов и расходов можно детализировать по месяцам, а бюджет движения денежных средств – по неделям или даже банковским дням, так как контроль за финансовыми потоками требует большей тщательности и оперативности.

Прежде чем внедрять бюджетирование, предприятию необходимо создать финансовую структуру, которая может быть построена по иным принципам, нежели организационная структура. Некоторые подразделения могут быть объединены в единый финансовый центр. И, наоборот, в рамках одного подразделения можно выделить разные центры ответственности (например, по видам продукции или направлениям деятельности).

В зависимости от категории центра ответственности должны быть разработаны различные системы критериев для оценки эффективности деятельности этих подразделений.

Разработав финансовую структуру, можно выявить количество уровней сбора бюджетной информации и в зависимости от этого формировать график составления бюджетов для каждого центра финансовой ответственности.

Чтобы исключить возможность искажения информации и усилить контроль за исполнением бюджета, специалисту, анализирующему данные итоговых бюджетных форм, необходим доступ к бюджетам каждого центра финансовой ответственности. Кроме того, он должен располагать информацией о том, в какой стадии находится формирование бюджетов на всех нижестоящих уровнях. И если какое–то подразделение представило бюджет позже, чем нужно, необходимо своевременно получить информацию о причинах, по которым это произошло.

Все процедуры и принципы, описанные выше, должны найти свое отражение в едином для всей компании «Регламенте бюджетирования». В этом документе должны быть определены порядок согласования бюджетов и их консолидации, формы документов, схемы документооборота, а также сроки рассмотрения и принятия решений по всем уровням сбора бюджетной информации.

Вопросы для самопроверки:

1. Каковы принципы разработки форматов бюджетов?

2. От каких факторов зависит выбор бюджетного периода?

3. Каковы особенности регулярного и окончательного контроля исполнения бюджета?

4. Каковы преимущества и недостатки использования статистических и экспертных методов при оценке значимости отклонений бюджетных показателей от запланированных?

5. Каковы принципы эффективного бюджетирования?

Литература по теме:

· Глава 10 «Бюджетный регламент. Учет и контроль – это еще не все, что нам нужно». Обратите внимание на основные элементы бюджетного регламента, отличия директивного и индикативного периодов планирования.

· Глава 3 «Организация бюджетного управления в компании по ЦФО»: Контроль исполнения бюджета и анализ отклонений (с.294-305). Обратите внимание на подходы к реализации системы бюджетного контроля в компании.

2. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 1. Бюджетирование, как инструмент управления. – М.: Результат и качество, 2007 г.

· Обратите внимание на выделенные автором особенности организации бюджетирования, которые существенно влияют на его эффективность.

Практические задания:

На основании результатов план-фактного анализа исполнения бюджета продаж за январь провести факторный анализ изменения выручки по каждому виду изделия.

Форма контроля исполнения бюджета продаж

Факторный анализ изменения выручки от продаж по изделию А (способ цепной подстановки):

· Влияние изменения количества продаж на величину выручки от продаж:

· Влияние изменения цены за единицу на величину выручки от продаж:

Факторный анализ изменения выручки от продаж по изделию Б (способ относительных разниц):

· Влияние изменения количества продаж на величину выручки от продаж:

· Влияние изменения цены за единицу на величину выручки от продаж:

На основании данных о фактическом исполнении бюджета продаж с помощью «правила 3 сигм» провести анализ существенности отклонения выручки от запланированных показателей.

Литература

Основная литература:

2. Хруцкий В.Е., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. – М.: Финансы и статистика, 2008.

Дополнительная литература:

1. Добровольский Е., Карабанов Б., Боровков П., Глухов Е., Бреслав Е. Бюджетирование: шаг за шагом. – СПб.: Питер, 2007.

2. Дронченко О. Принципы эффективного бюджетирования // Финансовый директор. – №5. – 2002.

3. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. 5. Роль финансовой дирекции в бюджетировании. – М.: Результат и качество, 2007 г.

4. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 1. Бюджетирование, как инструмент управления. – М.: Результат и качество, 2007 г.

5. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 2. Регламент системы бюджетирования. – М.: Результат и качество, 2008 г.

6. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 3. Финансовая модель бюджетирования. – М.: Результат и качество, 2009 г.

7. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 4. Финансовая структура компании. – М.: Результат и качество, 2007 г.

8. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 6. Роль генерального директора в бюджетировании. – М.: Результат и качество, 2007 г.

9. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 7. Бюджетный комитет компании. – М.: Результат и качество, 2007 г.

10. Карпов Е.А. 100% практического бюджетирования. Книга 8. Технология постановки бюджетирования в компании. – М.: Результат и качество, 2008 г.

11. Ковалев В.В. Финансовый менеджмент: теория и практика. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007.

12. Савчук В.П. Управление прибылью и бюджетирование – 2-е изд. – М.: БИНОМ. Лаборатория знаний, 2007.

13. Финансовый менеджмент: теория и практика: Учебник / Под ред. Е.С. Стояновой. – М.: Изд-во «Перспектива», 2010.

14. Хруцкий В.Е., Хруцкий Р.В. Системы бюджетирования. Семь шагов по эффективной постановке бюджетирования. – М.: Финансы и статистика, 2007.

Интернет-ресурсы:

1. Корпоративный менеджмент - финансовый анализ, инвестиции, бизнес-планы, консалтинг http://www.cfin.ru/.

2. ИГ «Дело и сервис» – маркетинг, менеджмент, периодика, книги, управленческий, учет, некоммерческие организации, бухгалтерский http://dis.ru/.

[1] Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика. – Финансы и статистка, 2002. – С. 541.

[2] Методология Activity based budgeting была описана Робертом Капланом (Robert S. Kaplan) и Робином Купером (Robin Cooper). Существуют различные варианты перевода термина АВВ: попроцессное бюджетирование, функциональное бюджетирование, составление смет на основе видов деятельности. По мнению авторов методики АВВ, ее применение в большей степени оправдывает себя при долгосрочном планировании, поскольку именно в долгосрочном периоде может быть изменено количество используемых ресурсов. Трудовые договоры, машины и оборудование, производственные площади — все эти ресурсы, как правило, не могут быть изменены в течение месяца, поэтому АВВ помогает компании управлять в первую очередь стратегическими целями.

[3] См. подробнее Карпов А.Е. Регламент системы бюджетирования. – М.: Результат и качество, 2008. – с. 129-134.

ЦФО	Стратегия	Ключевые показатели деятельности ЦФО	Может включать следующие типы ЦФО	Может входить в следующие типы ЦФО
Центр доходов	Увеличение дохода	Объемы продаж, денежных поступлений, состояние дебиторской задолженности, объемы затрат, связанных с реализацией продукции, на собственное содержание и др.	Центр доходов	Центр прибыли
Центр затрат	Экономия затрат	Объемы выполняемой работы (производственные задания), качественные показатели по выпуску продукции, величина и структура затрат на выпуск продукции и ее себестоимость, показатели эффективности использования средств производства и трудовых ресурсов и др.	Центр затрат	Центр прибыли Центр затрат
Центр прибыли	Максимизация прибыли	Наряду с вышеперечисленными целесообразно использовать показатели рентабельности и финансовой устойчивости, показатели прибыли.	Центр доходов Центр затрат Центр прибыли	Центр прибыли Центр инвестиций
Центр инвестиций	Поиск и распределение инвестиций, анализ окупаемости	Наряду с вышеперечисленными целесообразно использовать показатели отдачи от инвестиций	Центр доходов Центр затрат Центр прибыли Центр инвестиций	Центр инвестиций

Цели управления компанией	Показатель эффективности	KPI в текущем году	Планируемые значения KPI			Ответственное подразделение
Цели управления компанией	Показатель эффективности	KPI в текущем году	через год	через 2 года	через 3 года	Ответственное подразделение
Финансы



Клиенты









Бизнес-процессы









Обучение и рост

Показатель	Декабрь	Январь	Февраль	Март	Апрель	Май	Июнь
Запланированные продажи, шт.:
Изделие А
Изделие Б
Цена за единицу, руб./шт.
Изделие А
Изделие Б
Выручка от продаж (всего продажи), тыс. руб.
Всего
Изделие А
Изделие Б

Показатель	Продажи	Декабрь	Январь	Февраль	Март	Апрель	Май	Июнь
Дебиторская задолженность на начало месяца
Выручка от продаж (всего продажи), тыс. руб.
Поступления денежных средств, всего
Поступления от продаж каждого месяца
Декабрь
Январь
Февраль
Март
Апрель
Май
Июнь
Дебиторская задолженность на конец месяца

Показатель	Декабрь	Январь	Февраль	Март	Апрель	Май	Июнь
Запланированные продажи, шт.:
Изделие А
Изделие Б
Запас на конец месяца
Изделие А
Изделие Б
Запас на начало месяца
Изделие А
Изделие Б
Количество единиц продукции, бесплатно розданных покупателям
Изделие А
Изделие Б
Количество единиц продукции, подлежащих изготовлению (объем производства)
Изделие А
Изделие Б

Аннотация

Тема 1. Бюджетирование как инструмент управления эффективностью деятельности организации

Вопрос 1. Цель и задачи бюджетирования.

Вопрос 2. Место бюджетирования в системе стратегического планирования, взаимосвязь с системой сбалансированных показателей.

Вопрос 3. Бюджетирование на основе финансовой структуры: виды центров финансовой ответственности и особенности их выделения.

Вопрос 4. Бюджетирование на основе бизнес–процессов (Activity based budgeting). [2]

Вопросы для самопроверки:

Литература по теме:

Практические задания:

Тема 2. Технология бюджетирования

Вопрос 1. Виды бюджетов предприятия.

Вопрос 2. Характеристика операционных и финансовых бюджетов: формат и особенности построения.

Вопрос 3. Бюджетная модель компании и факторы на нее влияющие.

Вопрос 4. Организационные особенности построения бюджетов.

Вопросы для самопроверки:

Литература по теме:

Практические задания:

Тема 3. Бюджетный регламент

Вопрос 1. Элементы бюджетного регламента.

Вопрос 2. Бюджетный комитет и бюджетная служба.

Вопрос 3. Связь бюджетирования с системой мотивации сотрудников.

Вопрос 4. Проблемы, затрудняющие регламентацию процесса бюджетирования.

Вопрос 5. Принципы эффективного бюджетирования.

Вопросы для самопроверки:

Литература по теме:

Практические задания:

Литература

Основная литература:

Дополнительная литература:

Интернет-ресурсы:

№ п/п	Наименование	Периодичность предоставления	Ответственный за показатель	Объект применения	Назначение	Метод расчета	Единица измерения
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.

Показатель	Платежи	Декабрь	Январь	Февраль	Март	Апрель	Май	Июнь
Кредиторская задолженность на начало месяца
Обязательства всего, тыс. руб.
Прямые материалы
Скидка за предоплату
Прямые материалы с учетом скидки
Материалы на цеховые нужды
Материалы на коммерческие нужды
Материалы на управленческие нужды
Платежи, всего*
Платежи по месяцам
Декабрь
Январь
Февраль
Март
Апрель
Май
Июнь
Кредиторская задолженность на конец месяца

	Подходы к определению ответственности за подготовку бюджетов
	*Ответственный за исполнение отвечает за подготовку*	*Ответственный за исполнение не отвечает за подготовку*
Преимущества	· Более простой регламент бюджетирования. · Ответственный за исполнение будет заинтересован в том, чтобы вовремя был подготовлен бюджет.	· Более быстрая и точная подготовка бюджетов (меньше коммуникаций). · Больший контроль при подготовке бюджетов.
Недостатки	· Возможна потеря качества и срыв сроков подготовки бюджетов.	· Более сложный регламент бюджетирования. · Ответственные за исполнение могут самоотстраниться от процесса планирования.

Участник процесса бюджетирования	Функции бюджетирования
Собственники компании	· Определение граничных значений стратегических показателей
Генеральный директор	· Доведение граничных значений стратегических показателей до членов бюджетного комитета · Утверждение бюджетов · Утверждение результатов план-фактного анализа
Исполнительный директор	· Согласование бюджетов компании · Согласование результатов план-фактного анализа · Контроль подготовки заявок по исполнительской дирекции · Контроль бюджетов филиалов
Директор по маркетингу и продажам	· Контроль подготовки заявок подразделений дирекции · Согласование бюджета продаж, бюджета коммерческих расходов, бюджета закупок, бюджетов ЦФО дирекции · Анализ исполнения указанных бюджетов
Начальник отдела маркетинга	· Подготовка заявки отдела маркетинга · Подготовка бюджета продаж, бюджета коммерческих расходов, бюджета отдела маркетинга
Начальник отдела оптовых/розничных продаж	· Подготовка заявки отдела оптовых/розничных продаж · Планирование бюджета продаж по оптовому/розничному каналу, бюджета отдела оптовых/розничных продаж · Анализ исполнения указанных бюджетов
Начальник коммерческого отдела	· Подготовка заявки коммерческого отдела · Планирование бюджета продаж коммерческой продукции, бюджета закупок коммерческой продукции, бюджета коммерческого отдела · Анализ исполнения указанных бюджетов
…	· …
Директор по производству	· Контроль подготовки заявок производственной дирекции · Согласование бюджета производства, бюджета производственных расходов, бюджета закупок для обеспечения нужд производства, бюджетов ЦФО дирекции · Анализ исполнения указанных бюджетов
…	· …
Директор по логистике	· Контроль подготовки заявок дирекции по логистике · Согласование бюджета закупок сырья и материалов, бюджета закупок для обеспечения нужд транспорта, бюджета транспортных расходов, бюджетов ЦФО дирекции по логистике · Анализ исполнения указанных бюджетов
…	· …
Финансовый директор	· Контроль исполнения регламента бюджетирования · Контроль консолидации финансовых бюджетов · Контроль результатов исполнения бюджетов · Подготовка аналитической записки к бюджетам
…	· ….

Бизнес-процессы	Функциональные бюджеты
Бизнес-процессы	*Бюджет продаж*	*Бюджет коммерческих расходов*	*Бюджет производства*	*Бюджет производственных расходов*	*Бюджеты закупок*	*Бюджет складирования*	*Бюджет транспортных расходов*	*Бюджет оплаты труда*	*Бюджет налогов*	*Бюджет управленческих расходов*
Продажи
Производство
Снабжение
Складирование
Транспортировка
Управление

*Наименование бюджета*	*Горизонт планирования (П)*			*Шаг планирования (П) / корректировки (К)*
*Наименование бюджета*	*Год*	*Квартал*	*Месяц*	*Квартал*	*Месяц*	*Неделя*	*День*
Бюджет продаж	П			П/К	П/К
График поступлений денежных средств	П			П/К	П/К
Бюджет производства	П			П/К	П/К	П/К
Бюджет прямых материальных затрат		П			П/К
Бюджет прямых затрат труда		П			П/К
Бюджет коммерческих расходов		П			П/К
…

Структурное подразделение	Получает					Передает					Примечание
Структурное подразделение	От кого	Вид документа	Вид операции	Срок получения	Периодичность подготовки	Кому	Вида документа	Вид операции	Срок передачи	Периодичность	Примечание
Отдел продаж	Генеральный директор	Распоря-жение	Подготовка бюджетов продаж по ЦФО 1-N	30.11	Ежегодно	Отдел финансового планирования и бюджетиро-вания	Проект бюджетов продаж по ЦФО 1-N	Согласование	10.12	Ежегодно
…